Yritysverotus – Yritystuloa vai palkkaa

Esitys aiheesta: "Yritysverotus – Yritystuloa vai palkkaa"— Esityksen transkriptio:

1 Yritysverotus – Yritystuloa vai palkkaa
OTK / OTM Ilkka Lahti 2017

2 Ennakkoperintää koskevat säädökset
ennakkoperintälaki (EPL, 1118/1996) ennakkoperintäasetus (EPA, 1124/1996) laki työnantajan sosiaaliturvamaksusta (366/1963) asetus työnantajan sosiaaliturvamaksusta (940/1978) ns. lähdeverolaki (627/1978) laki ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta (1551/1995) tuloverolaki (1535/1992)

3 Verohallinnon päätökset ja ohjeet
luontoiseduista (149/200/2014) verovapaista matkakustannusten korvauksista (A202/200/2014) ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta (A214/200/2014) yleisestä tiedonantovelvollisuudesta (A182/200/2014) Palkka ja työkorvaus verotuksessa (ohje Dnro A32/200/2014) Matkakustannusten korvaukset verotuksessa (A19/200/2014) Luontoisedut verotuksessa (ohje Dnro A112/200/2013)

4 Ennakkoperinnän tarkoitus
Verojen periminen verovuoden aikana Tavoite: ennakkoon peritty määrä vastaa mahdollisimman hyvin lopullista verotusta (vastaavuusperiaate) Ennakkoperinnän muodot: Ennakonpidätys Ennakonkanto Ennakon täydennysmaksu -> Ennakonpidätys ensisijainen perintämuoto

5 Palkan määritelmä (EPL 13 §)
Kaikenlainen palkka, palkkio, etuus ja korvaus, joka saadaan työ- tai virkasuhteessa (1 mom. 1-k.) Virkasuhde yleensä selvä Virkasuhteessa maksettu korvaus katsotaan aina palkaksi Itsenäinen ammatinharjoittaminen (esim. lääkäri) -> viran ulkopuolella, ei virassa -> ostopalvelut: pääsääntöisesti työkorvaus Työsuhde määritellään TSL 1 §:ssä Työsopimus syntyy, kun työntekijä sitoutuu tekemään työtä työnantajalle tämän johdon ja valvonnan alaisena vastiketta vastaan

6 Palkka (EPL 13 §) Rahapalkka Palkkaan luetaan myös EPL 13.3 §:
luontoisedut työsuhdeosakeanti, työsuhdeoptio, työsuhdelainan korko, vakuutusmaksut henkilökuntaetu, joka ei ole tavanomainen ja kohtuullinen Palkkaa myös EPL 13 § 1 mom. 2-kohdassa mainitut henkilökohtaiset suoritukset kokouspalkkio hlökohtaista luento- ja esitelmäpalkkio palkkio hallintoelimen jäsenyydestä toimitusjohtajan palkkio ay:n ja ky:n yhtiömiehen palkka korvaus luottamustoimesta -> katsotaan palkaksi, vaikka työsuhdetta ei syntyisikään

7 Työkorvauksen määritelmä (EPL 25 §)
Työstä, tehtävästä tai palveluksesta muuna kuin palkkana maksettava korvaus EPL:ssa ei määritellä itsenäisesti työkorvauksen käsitettä, vaan palkan kautta = palkka ensisijainen liitetään tavallisesti itsenäisenä yrittäjänä toimivan saamaan korvaukseen rajankäynti palkan kanssa vaikeaa Käyttökorvaus määritelty EPL 25 §:ssä työkorvauksen luonteinen tekijänoikeuden käyttämisestä maksettava korvaus

8 EPL:ssä tarkoitettu työsuhde
Palkka sidottu työsuhteessa tehtävään työhön Poikkeuksena EPL 13 § 1 mom 2 k Itsenäinen käsitteenä Hyvin lähellä työoikeudellista työsuhteen käsitettä Erona EPL 13.2 §: ”Harkittaessa sitä, onko korvaus saatu työsuhteessa, ei huomioon oteta sellaisia työn teettäjän ja työn suorittajan välisen sopimussuhteen ulkopuolisia seikkoja, joita työn teettäjä ei voi havaita. Tällaisia seikkoja voivat olla esim. työn suorittajan toimeksiantajien lukumäärä ja muun toiminnan laajuus” Maksajan voitava tietää maksuhetkellä Kokonaisarviointi

9 Henkilökohtaiset palkkiot
Palkkaa, vaikkei työsuhdetta kokouspalkkio henkilökohtainen luento- ja esitelmäpalkkio jos koulutuskokonaisuus tai työnantajana koulutusalan yritys -> työkorvaus palkkio hallintoelimen jäsenyydestä toimitusjohtajan palkkio ei työoikeudellisessa työsuhteessa, silti palkkaa ay:n ja ky:n yhtiömiehen nostama palkka luottamustoimesta saatu korvaus

10 Henkilökohtaiset palkkiot
Kokouspalkkiot hallintoelimen jäsenenä, ks. KHO 2011:31 luottamustoimessa Tilintarkastajat sisäinen –> työsuhteessa -> palkkaa ulkopuolinen -> ei työsuhdetta -> työkorvausta

11 Palkkaa, mutta ei st-maksun alaista tuloa
Luento- ja esitelmäpalkkio Kokouspalkkio Hallintoelinten jäsenyydestä saadut palkkiot Edellyttäen, että niistä ei tarvitse maksaa työntekijän eläkemaksua

12 EPL:ssa luetellut henkilökohtaiset suoritukset
Ennakkoperintälaki 13.1 § 2 kohta St-maksu Eläkelaki Luento- ja esitelmäpalkkio – ei työsuhdetta EI Ei Luento- ja esitelmäpalkkio työsuhteessa Kyllä TyEL VEL, KuEL Kokouspalkkio - yksityinen sektori Kokouspalkkio - ei työsuhdetta VEL KuEL Hallituksen jäsenen palkkio TyEL-vakuutetun hallituksen jäsenen palkkio Toimitusjohtajan palkkio TyEL, YEL AY tai KY - yhtiömiehen nostama palkka YEL Palkka ky:n äänettömälle yhtiömiehelle Luottamustoimesta saatu korvaus

13 Luento- ja esitelmäpalkkio Yleiset periaatteet
Henkilökohtainen luento- ja esitelmäpalkkio on erikseen säädetty palkaksi EPL 13 §:ssä Milloin kyse on henkilökohtaisesta palkkiosta? Luennon ja esitelmän pitää aina joku luonnollinen henkilö Hän saattaa kuitenkin työskennellä muun kuin tilaisuuden järjestäjän lukuun. Verotuskäytännössä palkaksi on katsottu palkkio yksittäisen luennon pitämisestä, opettajan viransijaisuudesta sekä oppilaitoksen vahvistettuun opetussuunnitelmaan ja lukujärjestykseen perustuvasta koulutuksesta. Määrättyyn tutkintoon johtava koulutus tapahtuu oppilaitoksen johdon ja valvonnan alaisena. Koulutukseen liittyvä vapaaehtoinen laajentava kurssi tai luento voi kuitenkin olla jäljempänä käsiteltävä ns. koulutuskokonaisuus.

14 Luento- ja esitelmäpalkkio Koulutusalan yritykselle maksettu palkkio
Luennoitsija saattaa työskennellä koulutus- tai siihen läheisesti liittyvällä alalla pääasiallisesti toimivan yrityksen palveluksessa Työnantajayritys tunnetaan yleisesti ja sen tiedetään toimivan koulutus- tai muulla vastaavalla alalla päätoimisesti ja yleisesti. Palkkiot maksetaan kyseiselle yritykselle. Luennoitsijan työnantajayrityksen saama palkkio katsotaan tällöin yleensä työkorvaukseksi

15 Luento- ja esitelmäpalkkio Kouluttaminen osana laajempaa toimeksiantoa
Koulutuskokonaisuus Muuna kuin palkkana pidetään  pelkkää luennointia laajempien koulutuskokonaisuuksien valmistelusta ja pitämisestä maksettuja palkkioita, jos tehtävä ei ole selkeästi tapahtunut toimeksiantajan johdolla ja valvonnassa. Esim. ensiapukurssi, jos kurssin pitäjä suunnittelee ohjelman, hankkii tarvikkeet ja toteuttaa kurssin Kouluttaminen kokonaistoimeksiannon osana Asiakkaan henkilöstön kouluttaminen voi myös olla osa laajempaa konsultointitoimeksiantoa Tilannetta arvioidaan tällöin kokonaisuutena Maksettu korvaus voi olla työkorvausta

16 Luento- ja esitelmäpalkkio Oikeuskäytäntöä
KHO 1999 T 2430 Liikealan erikoisoppilaitos oli tehnyt liiketaloustieteen koulutus- ja konsultointi-palveluja tuottavan yhtiön kanssa sopimuksen, jonka mukaan yhtiö järjesti oppilaitokselle tämän toimeksiantamana yritystoiminnan perusteet, yrityssuunnittelu, yritysten ohjaus sekä tuotanto ja logistiikka nimiset liiketalouden kurssit, jotka liittyivät oppilaitoksen järjestämään merkonomin tutkintoon. Koulutustehtävät sisälsivät kurssien opintomateriaalin laadinnan, etätehtävien laadinnan ja tarkastuksen, lähiopetuksen ja puhelinopetuksen. Opetus suoritettiin monimuoto-opetuksena, ja kursseihin liittyvä luento-opetus tapahtui oppilaitoksen tiloissa. Toimeksiannosta suoritettava korvaus maksettiin yhtiölle oppilaitoksen lukuvuosittain määrittämien perusopetuksen maksuperusteiden mukaan kunkin opintojakson päätyttyä. Kursseihin sisältyvät koulutustehtävät suoritti pääasiassa yhtiön osakas, joka oli koulutukseltaan kauppatieteiden maisteri ja toimi kokopäivätyössä oppilaitoksessa. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että oppilaitoksen yhtiölle suorittamat koulutuspalkkiot olivat ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettua palkkaa. Veroasiamiehen valituksesta lääninoikeuden päätös, jossa oli katsottu, että kysymys oli ennakkoperintälain 25 §:n mukaisesta työkorvauksesta, kumottiin. Ennakkoratkaisu ajalle

17 Luento- ja esitelmäpalkkio Oikeuskäytäntöä
KHO 2004:5 (KHO 2004 T 94) A antoi kieltenopetusta kansalaisopistossa. Hänen opetustuntiensa määrä lukukautena oli 152 tuntia. Kansalaisopisto maksoi palkkion A:n opetustyöstä ennakkoperintärekisteriin merkitylle X Oy:lle, jonka osakas, toimitusjohtaja ja hallituksen ainoa varsinainen jäsen A oli. Kansalaisopiston vuotuinen opetussuunnitelma muodostui opettajien laatimista opetussuunnitelmista. Myös A:n opetus perustui hänen itsensä laatimaan opetussuunnitelmaan. A:n opetustyöskentely tapahtui opiston toimitiloissa ja laitteilla, eikä se poikennut opistoon normaalissa työsuhteessa olevien opettajien toiminnasta. Näissä oloissa kansalaisopiston X Oy:lle suorittamat opetuspalkkiot eivät olleet ennakkoperintälain 25 §:ssä tarkoitettua työkorvausta vaan ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettua palkkaa, josta oli toimitettava ennakonpidätys ja jonka perusteella oli suoritettava työnantajan sosiaaliturvamaksu. Ennakkoratkaisu vuodelle 2002. Ennakkoperintälaki 13 ja 25 §

18 Hallintoelimen jäsenen palkkio
KHO 2011:31 (KHO 2011 T 911) A työskenteli pääomasijoitustoimintaa harjoittavan X Oy:n palveluksessa. Hänen oli tarkoitus toimia Y Oy:n hallituksessa X Oy:n nimittämänä jäsenenä. Kun otettiin huomioon ennakkoperintälain 13 §:n 1 momentin 2 kohdan säännös sekä osakeyhtiön hallituksen jäsenyyden luonne henkilökohtaisena tehtävänä, jossa voi toimia vain luonnollinen henkilö, palkkio hallituksen jäsenyydestä oli A:n henkilökohtaista palkkaa eikä X Oy:n elinkeinotuloa. Tuloverolaki 61 § 2 momentti, ennakkoperintälaki 13 § 1 momentti 2 kohta sekä osakeyhtiölaki 6 luku 10 § 1 momentti

19 Toimitusjohtajan palkkio
KHO:2013:1 (KHO taltio 65). A Oy aikoi solmia määräaikaisen konsulttisopimuksen B Oy:n kanssa. Sopimuksen mukaan B Oy:n omistaja C tuli toimimaan A Oy:n toimitusjohtajana. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että konsulttisopimuksen perusteella maksettavaa korvausta oli pidettävä C:n toimitusjohtajan tehtävästä saamana palkkana, josta A Oy:n oli toimitettava ennakonpidätys ja suoritettava työnantajan sosiaaliturvamaksu. Ennakkoratkaisu vuoden loppuun. Ennakkoperintälaki 13 § 1 momentti 2 kohta, tuloverolaki 61 § 2 mom., osakeyhtiölaki 6 luku 10 § 1 momentti ja 19 § 1 momentti Ratkaisun jälkeen annettiin Verohallinnon ohje Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkion verotus (Verohallinnon ohje dnro A37/200/2013, )

20 Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkio
Hallituksen jäsenyydestä maksettu palkkio katsotaan ratkaisun perusteella aina hallitukseen nimetyn luonnollisen henkilön palkkatuloksi Oikeus- ja verotuskäytännössä oli aikaisemmin hyväksytty, että palkkio voidaan tietyin edellytyksin maksaa hallituksen jäsenen työnantajalle tai tämän omistamalle yhtiölle (näin esim. KHO 1994 B 548 sekä Veroh 2118/31/2004). Palkaksi katsotaan korvaus kaikista sellaisista tehtävistä, jotka kuuluvat hallitustyöskentelyyn Kokonaistoimeksiannossa palkkaa on vähintään se osa toimeksiannosta maksetusta kokonaispalkkiosta, joka perustuu hallitustyöskentelyyn. Toimitusjohtajan tehtävästä maksettu palkkio katsotaan jatkossa aina toimitusjohtajaksi nimetyn luonnollisen henkilön henkilökohtaiseksi palkkatuloksi

21 Hallintoelimen jäsenen ja toimitus… Verohallinnon ohjeistus
Asunto-osakeyhtiö Verotuskäytäntö: isännöitsijän tehtävistä maksetut palkkiot sisältyvät isännöitsijätoimiston kokonaislaskutukseen, jolloin ne ovat isännöitsijätoimiston tuloa. Tulkinta on lausuttu myös useissa Verohallinnon ohjeissa (ks. Verohallinnon ohjeet dnro 2118/31/2004 ja dnro 563/32/2011). Ratkaisuissa KHO:2011:31 ja 2013:1 ei ole ollut kyse isännöitsijän tehtävästä maksetun palkkion verotuksesta => ratkaisut eivät aiheuta muutoksia isännöitsijän palkkioiden verotukseen. => Isännöitsijän tehtävästä maksettu palkkio voi siten jatkossakin olla isännöintiyhtiön tuloa

22 Miksi palkka ja työkorvaus on erotettava toisistaan?
Ennakonpidätys vain, jos saaja ei ennakkoperintärekisterissä Vuosi-ilmoittaminen rajoitettua Ei sivukuluja Ei voida maksaa kulukorvauspäätöksen mukaisia verovapaita korvauksia Tietyt korvaukset voidaan maksaa ennakonpidätystä toimittamatta Ei voida käyttää luontoisetupäätöksen mukaisia luontoisetuarvoja Ei voida antaa TVL 69 §:n mukaisia verovapaita henkilökuntaetuja Jos vähäisen toiminnan raja (8.500 €) ylitetään, työkorvauksesta ALV Palkka Aina ennakonpidätys Vuosi-ilmoitus annettava Työnantajan sivukulut niitä koskevien säännösten mukaan Verovapaat matkakustannusten korvaukset VH:n kulukorvauspäätöksen mukaisesti Luontoisetujen arvostaminen luontoisetupäätöksen mukaisesti Verovapaat henkilökuntaedut TVL 69 §:n mukaisesti Palkasta ei arvonlisäveroa

23 Työ- tai virkasuhde vai toimeksiantosuhde?
Palkaksi on ennakkoperintälaissa määritelty kaikenlaatuinen työ- ja virkasuhteessa saatu palkka, palkkio, etuus ja korvaus. Palkan ja työkorvauksen välisen rajanvedon kannalta ratkaisevaa on siten se, muodostuuko työn teettäjän ja suorittajan välille työ- tai virkasuhde vai muu sopimussuhde. Muuta kuin työsuhdetta kutsutaan toimeksiantosuhteeksi. Työn suorittajaa kutsutaan toimeksisaajaksi Työn teettäjää kutsutaan toimeksiantajaksi Osapuolten välisen sopimuksen sisältö ja tarkoitus on lähtökohtana, kun ratkaistaan, onko osapuolten välille syntynyt työsuhde vai toimeksiantosuhde.

24 Työ- tai virkasuhde vai toimeksiantosuhde?
Työsopimus Työsuhde syntyy, kun osapuolet ovat siitä sopineet. Vero-oikeus on pakottavaa oikeutta, joten työsuhde voi verotuksessa syntyä, vaikka työsuhteesta ei olisi sovittu. Työn teettäjä ja työn suorittaja eivät myöskään voi keskenään vapaasti päättää, että työsuhdetta ei synny. Työsopimuslain mukaisen työsuhteen syntyminen on aina osoitus myös verotuksellisen työsuhteen muodostumisesta.

25 Työ- tai virkasuhde vai toimeksiantosuhde?
Toimeksiantosopimus Kyse on lähtökohtaisesti toimeksiantosuhteesta, jos osapuolet ovat tehneet toimeksiantosopimuksen ja olosuhteet ja osapuolten toiminta muutoinkin tukevat sopimuksen sisältöä. Todelliset työskentelyolosuhteet kuitenkin viime kädessä ratkaisevat sen, onko kysymys työ- vai toimeksiantosuhteesta. Jos työsuhteen tunnusmerkit täyttävät, työn teettäjän (suorituksen maksaja) ja suorittajan (suorituksen saaja) välille muodostuu verotuksessa työsuhde

26 Muodolliset ja tosiasialliset tunnusmerkit
Rajaveto työ- ja toimeksiantosuhteen välillä ratkaistaan muodollisten ja tosiasiallisten tunnusmerkkien perusteella Muodolliset tunnusmerkit liittyvät erilaisiin yritystoiminnan aloittamiseen ja yrittäjänä toimimiseen liittyvien velvoitteiden täyttämiseen. Tosiasialliset tunnusmerkit liittyvät maksajan ja saajan välisen sopimussuhteen mukaisten velvoitteiden sisältöön sekä todellisiin työskentelyolosuhteisiin ja ‑ehtoihin. Ratkaisu tehdään kokonaisarviointina, jossa otetaan huomioon kaikki käsillä olevat tunnusmerkit. Tunnusmerkkien keskinäinen painoarvo vaihtelee

27 Tosiasialliset tunnusmerkit
työsopimuksen tai toimeksiantosopimuksen sisältö työn suorittamisen henkilökohtaisuus tai itsenäisyys työskentely toisen tai omaan lukuun työn johto- ja valvontaoikeus työvälineet, tarvikkeet ja materiaalit työskentelyn ajankohta työskentelypaikka vastikkeen määräytyminen työn suorittamisesta aiheutuneiden kustannusten korvaaminen vastuut, takuut ja vakuutukset irtisanomisen ehdot toimeksiantojen rajoittaminen, kilpailukielto ja salassapito

28 Muodolliset tunnusmerkit
sosiaalivakuutukset (eläke-, tapaturma-, työttömyys- ja ryhmähenkivakuutus) yhtiömuodossa toimiminen ennakkoperintärekisteriin kuuluminen muihin rekistereihin kuuluminen lakisääteisten ilmoitusten tekeminen toimilupa

29 Onko kyse palkasta vai työkorvauksesta? Työn johto ja valvonta
Työnantajalla oikeus määrätä mitä, missä, milloin, miten työtä tehdään oikeus riittää tunnusmerkiksi Työn valvonta: Työnantajalla oikeus valvoa, että työ tehdään annettujen ohjeiden mukaisesti (ei puutu pelkästään siksi, että työ tehdään työntekijän kotona) Oikeutta ei tarvitse käyttää, olemassaolo riittää Yrittäjä toimii itsenäisesti, toimeksiantaja voi valvoa työn etenemistä ja varmistaa ohjeillaan lopputuloksen Toimeksiantajalla oikeus vaatia sopimuksen mukaista suoritusta, lisäksi reklamaatio-oikeus vahingosta

30 Onko kyse palkasta vai työkorvauksesta? Vastike ja vakuutus
millä perusteella vastike määräytyy (esim. lasku) työsuhteeseen liittyy lakimääräisiä korvauksia, joita yrittäjäsuhteessa ei ole loma- ja sairausajan palkka luontois- ja henkilökuntaedut Vakuutus: yrittäjä kustantaa vakuutusturvansa itse (yel, myel) työsuhteessa työnantaja (tyel)

31 Onko kyse palkasta vai työkorvauksesta? Välineet ja tarvikkeet
Palkkatyö pääasiassa työnantajan välineillä, yrittäjä käyttää omia välineitä ja tarvikkeitaan Poikkeus: alalle tunnusomaista omat käsityökalut, silti palkansaaja Yrittäjällä omat kalliit koneet -> tukee yrittäjyyttä Jos tarvitaan toimilupa -> yrittäjällä oma, esim. liikennelupa

32 Työsuhteen syntymiseen vaikuttavia muita tekijöitä
Työskentelypaikka: pääsääntöisesti työnantaja määrää, missä työ tehdään yrittäjällä omat tilat Ei toimi tietyillä aloilla: rakennusala, koulutus, konsultointi Vastuut ja vakuudet: työnantajalla isännänvastuu yrittäjä vastaa työnsä tuloksesta, voi antaa takuita ja vakuuksia Vertailu muihin työntekijöihin: tekeekö yrittäjänä pidetty henkilö työtä erilaisissa olosuhteissa ja ehdoilla kuin palkansaajat ulkoistaminen: Mikä muuttui???

33 Muita kokonaisarvioinnissa huomioon otettavia seikkoja
Työsuhteen muuttuminen toimeksiantosuhteeksi Sopijapuolten välillä ollut työsuhde ei muutu toimeksiantosuhteeksi pelkällä uudella sopimuksella tai nimikemuutoksella. Myös työnteon ehtojen ja olosuhteiden on oltava työsuhteen muodollisen päättymisen jälkeen sellaiset, että työsuhteen tunnusmerkit eivät enää täyty. Työ- ja toimeksiantosuhde samaan maksajaan Osapuolet eivät voi sopia, että työn teettäjä maksaa osan työn tekemiseen perustuvasta korvauksesta palkkana ja osan työkorvauksena

34 Muut huomioon otettava seikat
Kokonaisarvioinnissa voidaan maksajan eduksi aina ottaa huomioon toimeksiantosuhdetta puoltavia elinkeinotoiminnan yleisiä tunnusmerkkejä, esimerkiksi: toiminnan laajuus toiminnan yleisyys ja julkisuus toiminnan itsenäisyys liikeorganisaatio taloudellinen riski ansiotarkoitus.

35 Milloin työtä voi tehdä yrittäjänä?
Työn suorittaja työskentelee itsenäisesti ja riippumattomasti Toimeksiantaja ei valvo työtä, vaan hyväksyy tai hylkää lopputuloksen oltava tilatun mukainen oikeus vaatia korjaamaan suoritus ilman korvausta -> yrittäjä kantaa toiminnastaan taloudellisen riskin Omaan ammattitaitoon perustuvat palvelut, joita tarjotaan yleisesti, laajasti ja julkisesti usein monia toimeksiantoja, vain yhden toimeksiantajan olemassaolo ei kuitenkaan estä yrittäjänä verottamista Yrittäjyyttä osoittaa myös ilmoittautuminen ennakkoperintärekisteriin, alv-velvolliseksi ja työnantajarekisteriin

36 Esimerkki Ravintola-ala
Anniskeluoikeudet ravintolalla, tarjoiluhenkilökunta työsuhteessa Koko keittiö voidaan ulkoistaa, ei esim. yhtä kokkia Vahtimestaripalvelut voidaan ulkoistaa Idea: toimintokokonaisuus, joka voidaan hoitaa itsenäisesti ilman toisen osapuolen johtoa ja valvontaa Kuljettajapalveluiden myynti kuljetusyrityksille ja takseille Yleensä ei omia välineitä Kuljettajana toimiminen tyypillistä palkkatyötä Voi olla myös työvoiman vuokrausta

37 Esimerkki, autokoulun opettaja
Nykyisin autokoulun opettajana toimiva henkilö aikoo ryhtyä myymään liikennealan koulutuspalveluja (ml. ajokorttiin tähtäävä koulutus). Koulutuspalveluja on tarkoitus myydä eri autokouluille ja yksityisille henkilöille. Autokouluille suuntautuva palvelu koostuisi teoria- ja ajo-opetuksesta, joka tapahtuisi pääosin opettajan hankkimalla, ajo-opetukseen sopivalla autolla. Osittain toiminta tapahtuisi toimeksiantajien autoilla ja muulla välineistöillä. Teoriaopetus tapahtuisi autokoulujen tiloissa ja niiden laitteilla. Nykyinen työnantaja olisi yksi koulutuspalveluja ostavista autokouluista. Sopimukset eivät rajoittaisi palvelun myyntiä eri autokouluille. Laskutus autokouluille perustuisi annettuihin opetustunteihin. Jo ajokortin omaaville yksityisille henkilöille annettaisiin mm. ennakoivan ja taloudellisen ajon koulutusta sekä liukkaan kelin ratakoulutusta. Toimintaa harjoitettaisiin aluksi toiminimellä. Ajokorttiin tähtäävä koulutus on luvanvaraista, mutta tieliikennelain 66 §:ssä säädetyn autokoululuvan myöntämisessä ei ole tarveharkintaa. Lupa myönnetään, jos hakija täyttää ajokorttiasetuksen ehdot. Katsotaanko autokouluille myytävä palvelu elinkeinotoiminnaksi (työkorvaus) vai onko kyse autokoulujen opettajalle suorittamasta palkasta?

38 Autokoulun opettaja tekemä työ Vastaus tehtävään
Tarkastelun tulee myös lähteä tosiasiallista olosuhteista Katsotaanko opettajan työskentelevän työsuhteeseen verrattavissa olosuhteissa vai voidaanko suorituksen katsoa olevan työkorvausta. Laitteet ja välineet: Teoriaopetus: toimeksiantajien tiloissa Ajo-opetus: opettajan omalla autolla (yksityisille annettava opetus) + pääsääntöisesti toimeksiantajien autoilla näiden oppilaille annettava opetus Ratkaisusta tekee hankalan se, että opettaja opettaa teoriaopetukset autokoulujen tiloissa, myös entiselle työnantajalleen. Tällä perusteella voisi kääntyä enemmän palkan puolelle. Mutta opettajalla on kuitenkin useita toimeksiantajia, hänen laskutuksensa on tuntiperusteinen ja hänellä on oma autokoululupansa. Tulisi huomata, että aloittelevan elinkeinonharjoittajan toiminta saattaa muistuttaa läheisesti työsuhdetta (esim. ei välttämättä omia tiloja ja laitteita, ennen kuin toiminta on vakiintunutta). Olisi lienee paikallaan tutkia asiaa tarkemmin, mm. sitä, kuka huolehtii vakuutusturvasta (opettaja itse vai autokoulut), mitä vastuun jakautumisesta on sovittu autokoulujen autoja käytettäessä jne. Verotoimisto katsoi, että kyseessä on palkka siltä osin kuin työ tehdään autokouluille -> VH antoi kaksi kannanottoa (72/40/2010 ja 293/39/2010) -> työkorvausta Kyseessä on rajatapaus, johon ratkaisu saattaisi varmistua vasta viime kädessä KHO:ssa, jos sinne asti asia vietäisiin.

39 Tehtävä Kansalaisopisto järjestää kuvataidekoulun aikuisopintoja. Taiteen perusopetukseen kuuluu videokuvauksen opetusta. Videokuvausjakso on tilattu X Oyltä, opettajana toimii NN kyseisestä yhtiöstä. Paikkakunnalla ei ole käytettävissä muita videokuvauksen opettajia. Kurssi kestää yhteensä 30 tuntia ja tuntiveloitukseksi on opettajan kanssa sovittu 50 €/tunti (sis. alv). X Oy antaa kameran sekä kannettavan tietokoneen oppilaiden käyttöön, opetus tapahtuu kansalaisopiston tiloissa. Voidaanko opetusjakso maksaa laskua vastaan X Oy:lle vai onko kyseessä opettajan palkkaa?

40 Opetustyö kansalaisopistossa Vastaus
Kokonaisharkintaa, katsotaanko suoritus opettajan henkilökohtaiseksi EPL 13 § 1 mom. 2-kohdassa tarkoitetuksi palkaksi vai yrityksen saamaksi EPL 25 §:n työkorvaukseksi. Tulisi selvittää, onko X Oy alalla yleisesti toimiva koulutusten järjestäjä. Jos olisi, voitaisiin katsoa jo tällä perusteella työkorvaukseksi. Vaikkei yritys olisikaan alalla yleisesti toimiva koulutusten järjestäjä, kyseessä kuitenkin näyttäisi olevan selvästi erillinen koulutuspaketti. Lisäksi kun opetuksessa käytettävät laitteet ja välineet tulevat yritykseltä, kallistuisin työkorvauksen puolelle, vaikka opetus tapahtuukin kansalaisopiston tiloissa. VH:n ohjeen mukaan: ” Opettajan viransijaisuudesta ja oppilaitoksen vahvistettuun opetussuunnitelmaan tai lukujärjestykseen perustuvasta koulutuksesta maksettuja palkkioita on verotuskäytännössä pidetty palkkana. Näissä tilanteissa opettaja työskentelee työ- tai virkasuhteessa oppilaitoksen johdon ja valvonnan alaisena.” Kyseisessä tapauksessa kyse on kansalaisopistosta, joten ei edellä tarkoitettu oppilaitos.

41 Työvoiman vuokraus Kahden yrityksen välinen sopimus, jolla yritys luovuttaa vastiketta vastaan työntekijöitään käyttäjäyrityksen käyttöön Käyttäjäyrityksellä tosiasiallinen työn johto- ja valvontaoikeus (direktio-oikeus) Työnantaja ei itse toimi ko. työpaikalla eikä vastaa työn lopputuloksesta Työvälineet ja tarvikkeet käyttäjäyritykseltä TA ei yksipuolisesti määrää työntekijöiden lukumäärää tai soveltuvuutta Palkansaaja edelleen kuitenkin työsuhteessa vuokralle antaneeseen yritykseen Yhden henkilön yritys ei voi olla työvoimaa vuokraava yritys Ennakonpidätys maksetusta suorituksesta (”vuokrasta”), jos vuokralleantajayritys ei ole ennakkoperintärekisterissä

42 Stipendit ja apurahat Stipendin verovapaus edellyttää, että se on saatu opintoja, tieteellistä tai taiteellista toimintaa varten Stipendi ja apuraha on vastikkeeton suoritus Opiskelijat, jotka tekevät lopputyön yritykselle Vaikka ei työoikeudellista työsuhdetta yritykseen, olosuhteet voivat olla sellaiset, että kyseessä verotuksellisesti palkansaaja Täysin itsenäisesti kotona lopputyötä tekevän oppilaan lopputyöstä maksettu korvaus on työkorvausta Työharjoittelusta saatu stipendi, palkkaa Myös koulun kautta kierrätetyt, työharjoittelijalle ”korvamerkityt” stipendit palkkaa

43 Palkkio yleishyödylliseen tarkoitukseen Palkka- vai talkootyötä
Veronalaisen palkkatyön ja talkootyön välinen raja tulee ratkaistavaksi erityisesti silloin, kun palkkaa ei makseta työntekijälle itselleen, vaan työstä suoritetaan korvaus esimerkiksi urheiluseuralle. Tulo voidaan katsoa yleishyödyllisen yhteisön talkoiden avulla keräämäksi verovapaaksi tuloksi. Tulo voidaan katsoa työtä tehneiden henkilöiden ansiotuloksi, jolloin tuloa verotetaan normaalina ansiotulona ja verovelvollisen tulkitaan lahjoittaneen nettopalkkansa yhteisölle. Rekisteröidyn yleishyödyllisen yhteisön puolesta tehdyt lyhytaikaiset ja satunnaiset työt luokitellaan talkootyöksi. Sen sijaan pitkäkestoisesta ja systemaattisesta työskentelystä maksettu korvaus on työntekijän palkkaa silloinkin, kun suorituksen saajana on yleishyödyllinen yhteisö.

44 Palkkio yleishyödylliseen tarkoitukseen Oikeuskäytäntöä talkootyöstä
Jos työ tehdään suorituksen maksajan johdon ja valvonnan alaisuudessa, siitä maksettu korvaus luokitellaan helposti palkaksi (ks. KHO 1996 T 3729). Yhdistys oli ottanut neljän kuukauden ajaksi hoitaakseen yrityksen yövuoron, tehtävästä maksettu korvaus oli palkkaa (KHO 1983 T 3230) Ks. myös KHO 1988 T 5382 Urheiluseuralle sen jäsenten työsuorituksista maksettuja korvauksia pidettiin joiltakin osin verovapaina ja joiltakin osin veronalaisina palkkatuloina (KHO 1991 T 2153) Ks. myös KHO 1991 T 2153

45 Ääntenlaskenta KHO 1996 T 3729 Urheiluseura A ry:n 13 jäsentä olivat osallistuneet X:n vaalipiirin keskuslautakunnan järjestämään eduskuntavaalien ennakkoäänten laskentaan. A ry oli merkitty ennakkoperintärekisteriin. Ääntenlaskenta oli keskuslautakunnan edustajan kanssa sovittu tehtäväksi talkootyönä siten, etteivät yhdistyksen jäsenet ottaneet laskennasta maksettavaa korvausta itselleen, vaan korvaus suoritettiin A ry:lle. Sopimuksen mukaan ääntenlaskentapaikalla oli oltava kello 14.00, jonka jälkeen pöytäpäälliköiden johdolla oli alettu valmistella kello alkanutta ääntenlaskentaa. Ääntenlaskenta oli tapahtunut pöytäpäälliköiden antamien ohjeiden mukaisesti. Ääntenlaskentapaikalta ei ollut saanut poistua ennen kello 20.00, jolloin eduskuntavaalien varsinainen äänestysaika oli päättynyt. Ennakkoääntenlaskenta on tapahtunut kansanedustajan vaaleista annetussa laissa säädetyllä tavalla. X:n vaalipiirin keskuslautakunta oli vastannut ennakkoäänten laskemisesta ja ottanut itselleen laskijat. Ääntenlaskijat olivat toimineet virkavastuulla. A ry:n jäsenten ei voitu katsoa suorittaneen laskentatyötä yhdistyksen lukuun vaan kukin laskija kuului vaalipiirin keskuslautakunnan avustavaan henkilökuntaan ja oli keskuslautakunnan palveluksessa. Ennakkoäänten laskennasta saadut palkkiot olivat siten ennakkoperintälain 4 §:ssä tarkoitettua palkkaa, josta keskuslautakunnan oli toimitettava ennakonpidätys -> PALKKAA

46 Vapaaehtoistyö Pohdittavaksi:
Paikallinen Martta-seura on sopinut kunnan X kanssa, että seuran ahkerat emännät käyvät keväisin pesemässä vanhusten ikkunoita. Kunnan kanssa on sovittu, että seura laskuttaa kulukorvausten (Marttojen matkakulut, yleensä n €) lisäksi 20 € seuran kesäristeilyn kulujen kattamiseksi. Martta-seura ei ole ennakkoperintärekisterissä. Onko kyse talkootyöstä vai jostain muusta? Pitäisikö kunnan huomioida maksamansa suoritus jollain tavalla?

47 Vapaaehtoistyö Vastaus
Martta-seura mitä todennäköisemmin on yleishyödyllinen yhteisö. Tällaisen yleishyödyllisen yhteisön puolesta tehdyt lyhytaikaiset ja satunnaiset työt on luokiteltu talkootyöksi. Marttojen tekemä siivoustyö tapahtuu vain kevätaikaan, joten voidaan pitää yllä mainittuna yhdistyksen hyväksi tehtynä talkootyönä, ei työn tehneiden hlöiden omana ansiotulona. Kunta X maksaa Martta-seuralle emäntien tekemästä työstä (työkorvaus) 20 € / siivouskerta ja sen lisäksi n €:n kustannusten korvaukset. Aina, kun maksetaan korvausta tehdystä työstä eikä yhdistys/seura ole ennakkoperintärekisterissä, pitää toimittaa 13 %:n ennakonpidätys niin työkorvauksesta kuin kustannusten korvauksistakin. Työkorvauksen yhteydessä maksetut kustannuksen korvaukset on vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta vain luonnolliselle henkilölle maksettaessa. Lisäksi työkorvaus ja kustannusten korvaus (koko summa) on ilmoitettava vuosi-ilmoituksella suorituslajilla H.

48 Yleishyödyllisen yhteisön hyväksi tehty työ
Yleishyödyllisten urheiluseurojen ja kaupungin välillä on sovittu, että urheiluseurat ottavat huolehtiakseen muun muassa erilaisten urheilu- ja liikuntapaikkojen hoidosta, kunnossapidosta ja valvonnasta. Urheiluseurat teettävät urheilukenttien kunnossapidon ja valvonnan jäsentensä palkattomana ja vapaaehtoisena työnä. Kukin urheiluseura vastaa tietyn ajan (6 kk) kunnossapidosta ja valvonnasta. Urheiluseurojen jäsenet toimivat järjestysmies- ja lipunmyyntitehtävissä sekä jakavat mainoksia kaupungin tilaisuuksissa. Kyseinen toiminta on sovittu tapahtuvan aina silloin, kun tilaisuuksia on (toiminta on pitkäkestoista). Lisäksi jouluna 2011 urheiluseuran jäsenet toimivat joulupukkeina eri kauppakeskuksissa. Kaupunki maksaa urheiluseuroille korvauksia mainittujen tehtävien suorittamisesta. Lisäksi jäsenet tekevät pienimuotoista siivous- ja avustustöitä vanhuksille (osa vanhusten kotona, osa muualla), vanhukset maksavat suoraan urheiluseuralle. Käsittele eri työsuorituksia, voidaanko korvauksia pitää talkootyönä vai ovatko ne seuran jäsenten palkkatuloa, jonka he lahjoittajat urheiluseuralle?

49 Yhdistyksen hyväksi tehty työ - Vastaus
Verotuskäytännössä rekisteröidyn yleishyödyllisen yhteisön puolesta tehdyt lyhytaikaiset ja satunnaiset työt on luokiteltu talkootyöksi. Sen sijaan pitkäkestoisesta ja systemaattisesta työskentelystä maksettu korvaus on työntekijän katsottu työntekijän palkaksi silloinkin, kun suorituksen saajana on yleishyödyllinen yhteisö. Verotuskäytännössä esim. 4 kk kristillisen yhdistyksen ottama yötyö katsottiin työntekijöiden palkaksi. Toisaalta pidempikin työ on katsottu talkootyöksi, jos kyse on ollut yhdistyksen yleishyödyllisyyden alaan kuuluvasta työstä. Siksi urheilukenttien kunnossapito ja valvonta (6 kk) voidaan katsoa talkootyöksi. Sitä vastoin järjestysmies- ja lipunmyyntityö + mainostenjako katsotaan niin pitkäkestoiseksi, että kyseessä on työntekijöiden palkkatuloista. Joulupukkina toimiminen voidaan katsoa talkootyöksi, ei myöskään johtoa ja valvontaa. Siivous- ja avustustyö (rajaton asiakaskunta, pitkäkestoinen, ei satunnainen kampanja) voidaan tietyissä tilanteissa katsoa yhdistyksen elinkeinotoiminnaksi. Kuitenkin koska yhdistyksen markkinoimaa toimintaa (=yhdistys esiintyy palveluntarjoajana), menee talkootyöstä.

50 Tavaran kauppahinta vai työkorvaus
Tavaran kauppahinta vai työkorvaus Myyjälle maksettu vastike voi sisältää sekä tavaran kauppahintaa että työkorvausta, jolloin kyse ei ole puhtaasta tavaran kaupasta. Jos suorituksen saaja on ennakkoperintärekisterissä, ei maksajan tarvitse toimittaa ennakonpidätystä. Jos suorituksen saaja ei ole ennakkoperintärekisterissä, työkorvauksen osuudesta on toimitettava ennakonpidätys. Vanhassa ohjeessa mainittu ”vähäisen työn osuus” poistettu. Voidaan tehdä eri laskut tavaralle ja työkorvaukselle tai eritellä samalla laskulla tai sen liitteessä Jos työkorvauksen osuus ei käy ilmi, ennakonpidätys toimitetaan suorituksen koko määrästä Huom! Tulkinta muuttunut edellisestä ohjeesta

51 Entiselle työntekijälle maksettu suoritus
Kun eläkkeelle siirtynyt työntekijä jatkaa osittain samoissa tehtävissä / ottaa hoitaakseen projektin Kun työntekijä aloittaa yritystoiminnan ja myy työpalveluita entiselle työnantajalle Ennakkoperintälain 13 § : palkan määritelmä Palkalla tarkoitetaan kaikenlaatuista palkkaa, palkkiota, etuutta ja korvausta joka saadaan työ- tai virkasuhteessa

52 Ulkoistaminen / yrittäjäksi ryhtynyt työntekijä
Jos ollut työsuhde, ei muut yrittäjäsuhteeksi pelkällä nimenmuutoksella Työnteon ehdoissa ja olosuhteissa täytyy tällöin tapahtua todellisia muutoksia siten, että työsuhteen tunnusmerkit eivät enää täyty Tällaisia eivät ole lyhempi työaika tai vain osittaiset työtehtävät Jos työskentelyolosuhteet ovat samanlaisia kuin työsuhteessa olevillakin, suoritus katsotaan helposti palkaksi sopimuksesta riippumatta Edellytetään yleensä useampia toimeksiantajia

53 Yrittäjä vai palkansaaja
Nykyisessä ennakkoperintälaissa ei määritetä itsenäistä yrittäjää Yrittäjä mielletään usein muuksi kuin palkansaajaksi Yrittäjäkin voi olla palkansaaja Esim. EPL 13 §:n henkilökohtaiset erät Muodollinen yrittäjästatus ei tee yrittäjästä yrittäjää jokaisessa sopimussuhteessa Esim. kokouspalkkio, hallintoelimen jäsenyyspalkkio Muodollisella statuksella kuitenkin merkitystä

54 Kiinteistönvälittäjän palkkio - yrittäjänä yrityksessä
Esimerkkitilanne: kiinteistönvälitysketju, jossa välittäjät toimivat itsenäisinä yrittäjinä Välityssopimukset tehdään ketjun (pääyhtiön) nimissä ja sen lukuun, yrittäjä ei ole rekisteröitynyt kiinteistönvälitysliikkeeksi Asiakas maksaa välityspalkkion pääyhtiölle, joka tilittää rahat välittäjäyrittäjälle omalla provisiollaan vähennettynä. Usein yrittäjä myös vuokraa toimitilat ja tarvittavat palvelut pääyhtiöltä Kiinteistönvälitysketjut ovat viime vuosina hakeneet useita ennakkoratkaisuja siitä, onko välittäjälle maksettuja korvauksia pidettävä välittäjän palkkana vai tämän omistamalle yhtiölle maksettuna työkorvauksena. HAO:t ovat antaneet useita julkaisemattomia ratkaisuja, joissa on katsottu, että suoritus on välittäjän palkkaa. Asiasta ei ole KHO:n ratkaisuja.

55 Kiinteistönvälittäjän palkkio – yrittäjänä yrityksessä
Miksi palkkaa? Kiinteistönvälitystä saa harjoittaa vain sellainen yksityinen elinkeinonharjoittaja tai oikeushenkilö, joka on lain mukaan rekisteröity kiinteistönvälitysliikkeeksi Kiinteistönvälitysliikkeen vastaavalla hoitajalla on oltava kiinteistönvälittäjäkokeessa osoitettu ammattipätevyys (LKV) Jos elinkeinonharjoittaja ei ole rekisteröitynyt kiinteistönvälitysliikkeeksi, hän ei voi itsenäisesti harjoittaa kiinteistönvälitystoimintaan

56 Urheilijan palkkio Veronalaista tuloa TVL 29 §:n nojalla
Joko palkkaa tai työkorvausta tilanteesta riippuen Joukkuelajit => KHO 1978/4213, ei työsuhdetta, ei palkkaa Jos työsuhteessa (mm. sosiaalilainsäädännön edut) => palkkaa Valmentajat Yleensä työsuhteessa urheiluseuraan => palkkaa Erotuomarit Itsenäisiä, ei työsuhdetta => työkorvaus

57 Urheilijan tulot sponsorisopimuksista
Jos vastikkeellisia (urheilija esiintyy yrityksen tilaisuuksissa) => työkorvausta tai palkkaa Tuote-esittelypalkkio silloin, kun urheilija mainostaa jotain artikkelia voi olla palkkaa tai työkorvausta. Lähtökohtaisesti kuitenkin sponsorisopimuksiin perustuvat palkkiot ovat työkorvausta, jos saaja ei ole työsuhteessa maksajaan Mainostilan luovuttamisesta saatu korvaus on joissain tilanteissa katsottu vuokratuloksi tai jopa kauppahinnaksi

58 KVL:021/2009 Kansainvälisellä tasolla yksilölajia harjoittava ammattiurheilija, aikoi perustaa osakeyhtiön kilpailutoiminnan harjoittamista varten Varsinaisen kilpailutoiminnan ohella yhtiö harjoittaisi markkinointitoimintaa Perustettavan yhtiön palveluksessa tulisi olemaan kaikkiaan kolme palkattua urheilutoimintaa avustavaa henkilöä Yhtiön tulojen voitiin arvioida nousevan toiminnan alkuvaiheessa runsaaseen miljoonaan euroon vuodessa; valtaosa tuloista kertyisi palkintorahoina Yhtiön toimintaa oli tarkoitus myöhemmin laajentaa muun ohessa urheilulajin opetukseen, tuotemyyntiin ja sijoitustoimintaan Kun otettiin huomioon perustettavan osakeyhtiön toiminnan laajuus ja luonne sekä toimintaan liittyvä taloudellinen riski, toiminnan harjoittamisen osakeyhtiömuodossa katsottiin vastaavan asian varsinaista luonnetta ja tarkoitusta. Edellä mainitut tulot katsottiin verotuksessa osakeyhtiön tuloiksi

59 Maksajan selonottovelvollisuuden rajaus
Työn teettäjän selonottovelvollisuutta on rajoitettu ennakkoperintälain 13.2 §:ssä Harkittaessa sitä, onko korvaus saatu työsuhteessa, ei oteta huomioon sellaisia työn teettäjän ja työn suorittajan välisen sopimussuhteen ulkopuolisia seikkoja, joita työn teettäjä ei voi havaita. Tällaisia seikkoja voivat olla esimerkiksi työn suorittajan toimeksiantajien lukumäärä ja muun toiminnan laajuus. Elinkeinotoiminnan yleisiä tunnusmerkkejä Tarkoituksena on, että työn teettäjä pystyy maksuhetkellä arvioimaan, onko maksettava suoritus palkkaa vai työkorvausta.

60 Maksajan selonottovelvollisuuden rajaus
Työn teettäjän on tehtävä ratkaisunsa edellä tässä ohjeessa mainittujen työ- tai toimeksiantosuhteen tunnusmerkkien perusteella. Jos työn teettäjällä on kuitenkin tiedossaan muita toimeksianto- suhteen muodostumista puoltavia seikkoja, työn teettäjä voi ottaa myös ne huomioon edukseen. Selonottovelvollisuutta rajoittavaa säännöstä ei sovelleta EPL 13.1 §:n 2 kohdassa tarkoitettuihin suorituksiin (esimerkiksi henkilökohtainen luentopalkkio ja hallituksen jäsenen palkkio). Tällaiset suoritukset ovat aina työn suorittajan palkkaa riippumatta siitä, onko työ tehty työsuhteessa vai ei.