Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013.

Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013

Yleiset säännökset 1 §: Joka perintönä, testamentilla tai lahjana saa omaisuutta, on velvollinen suorittamaan siitä valtiolle veroa sen mukaan, kuin tässä laissa säädetään. Perintönä saatuna omaisuutena pidetään myös perintökaaren 8 luvussa tarkoitettua avustusta ja hyvitystä Perittävä omaisuus - Osuusverojärjestelmä -Tuotto valtiolle -Laki ei määrittele, mitä omaisuudella tarkoitetaan -Lähtökohtaisesti tarkoitetaan perintö- ja lahjaverotuksessa samaa kuin yksityisoikeudessa -Aineettomat oikeudet rinnastuvat aineelliseen omaisuuteen

Yleiset säännökset -Vanhan KHO:n ratkaisun mukaan tekijänoikeudet olisivat perintöverotuksessa verovapaita -Kirjallisuuden kannanotot tukevat verovelvollisuutta, verovapaus sai kuitenkin vahvistuksen KHO:n ratkaisussa vuodelta 2004 (KHO 2004:55): ”Perillisille siirtynyttä oikeutta perittävän kirjallisiin teoksiin ei pidetty sellaisena omaisuutena, josta perintö- ja lahjaverolain 1 §:n nojalla oli suoritettava perintöveroa” (äänestys 9-1) - On kuitenkin oltava tarkkana muiden immateriaalioikeuksien kanssa, sillä niiden osalta perintö- ja lahjaverokohtelu ei ole aivan selvä

Yleiset säännökset Perintö- ja lahjaverosta vapaaksi säädetyt saannot 1.Valtionperintö -Valtio voi päättää, että valtiolle tullut omaisuus luovutetaan kokonaan tai osittain perittävän läheiselle 2.Varat, jotka siirtyvät toiselle yhdistykselle yhdistyksen lakatessa 3.Tietyt testamentit ja lahjat I Laissa erikseen mainitut julkisyhteisöt, eräät yhdyskunnat sekä eräät laitokset -Valtio ja sen laitokset -Maakunta -Kunta, kuntayhtymä ja seurakunta -Myös uskonnolliset yhdyskunnat sekä armeliaisuus- ja opetuslaitokset

Yleiset säännökset II Yleishyödyllisten yhteisöjen saamat testamentit ja lahjat - PerVL ei sisällä yksityiskohtaista määritelmää yleishyödyllisen yhteisön käsitteelle - Lain mukaan oltava kuitenkin oikeudelliselta muodoltaan joko yhdistys, muu yhteisö, laitos tai säätiö - Ei saa tavoitella voittoa - Tiede, taide, kansanvalistus, elinkeinoelämää edistävä vaikutus tai muu yleishyödyllinen tarkoitus (YhdistysL) KHO 1966 II 632: Yhdistys, jonka tarkoituksena oli huolehtia turvattomista lapsista ja kasvattaa heitä perheyhteisössä ja nuorisokodeissa, katsottiin perintö- ja lahjaverotuksessa verovapaaksi yleishyödylliseksi yhdistykseksi KHO 1958 II 301: Sukurahasto, jota pankki hoiti testamentin nojalla ja jonka nettotuotto oli jaettava testamentin tekijän sisarusten lapsille ja heidän jälkeläisilleen, ei ollut perintöverosta vapautettu

Yleiset säännökset III Toistuvaisluonteisen edun testamenttaaminen ja lahjoittaminen - Perintö- ja lahjaveroa ei suoriteta testamentilla tai lahjana saadusta elinkautisesta eläkkeestä taikka muusta elinkaudeksi tai määrävuosiksi jollekin testamentilla tai lahjana annetusta etuudesta - Tausta veronmaksukykyisyysnäkökohdissa > vähitellen kertyvän edun saajalla välttämättä ole kykyä suorittaa veroa kerralla koko pääomitetun arvon perusteella

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 1.Milloin perintöverovelvollisuus syntyy? Perintöverotus kohdistetaan koko siihen omaisuuteen, joka lain nojalla siirtyy perintönä tai testamentilla siihen oikeutetulle henkilölle – Siirtyvällä varallisuudella tarkoitetaan sitä varallisuuden lisäystä, joka saannosta välittömästi seuraa saajalle – Edellyttää kuitenkin aina disponointia (määräämistointa), vasta disponointi synnyttää verovelkasuhteen Perintöverotuksessa lähtökohtana on, että kaikenlainen varallisuus on veronalaista; edellytetään rahassa mitattavaa arvoa Velvollisuus suorittaa veroa alkaa, kun perinnönjättäjän omaisuus siirtyy perillisille ja testamentinsaajille perinnönjättäjän kuolinhetkellä – Verovelvollisuuden syntymisen kannalta ratkaiseva ajankohta on kuolinpäivä

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Saajan on ryhdyttävä perintökaaren 16 luvun mukaisiin toimiin estääkseen oikeutensa vanhentumisen – Jos perillisen tai testamentinsaajan oikeus on PK 16 luvun mukaisesti vanhentunut, ei ole perustetta perintöverotukselle – PK 16 luvun säännökset perinnön vastaanottamisesta koskevat kuitenkin ainoastaan perillisen ja testamentinsaajan oikeuden vanhentumisen estämistä, niiden perusteella ei voida päättää, onko verovelvollisuus syntynyt vai ei. Perintöverovelvollisuus syntyy lopullisesti vasta hetkellä, jolloin perillisen tai testamentinsaajan on katsottava ryhtyneen perintöön (disponointi) > näyttökysymys

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Mikäli perintöoikeus vanhentuu, menettää perinnönsaaja kaikki oikeutensa perintöön ja perintö menee sille, joka olisi sen saanut siinä tapauksessa, että perillinen olisi kuollut ennen perittävää – Luopuminen perinnöstä mahdollista; se voi tapahtua verotuksen kannalta tehokkaasti tai tehottomasti Luopuminen on tehokas, mikäli luopujan oikeuden ei voida katsoa syntyneen PerVL 5§:ssä tarkoitetulla tavalla Tehokkaalla luopumisella omaisuus voidaan siirtää yhden tai useammankin sukupolven yli ilman veroseuraamusta

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2. Perinnöstä luopuminen -Perinnöstä luopumisella tarkoitetaan perillisasemassa olevan aktiivista luopumistointa -Jos luopuminen tapahtuu ennen kuolemaa, siihen sovelletaan PK 17:1.2:a, jonka mukaan ennakkoluopuminen edellyttää kirjallista muotoa (ns. negatiivinen perintösopimus) -Ilmoitus luopumisesta on tehtävä perittävälle itselleen -Jos luopuminen tapahtuu vasta perinnönjättäjän kuoleman jälkeen, edellytetään samaa kirjallista muotoa -Verotusprosessin todistusoikeudelliset syyt!! -Luopuminen voidaan tehdä myös perukirjassa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Jokainen voi luopua vain omasta saannostaan -Edellytyksenä oikeustoimikelpoisuus, oikeustoimikelpoisuuden puuttuessa valtaa käyttää henkilölle määrätty edunvalvoja Oikeuskäytäntöä: KHO 2003:7: Kun perinnöstä luopuminen olisi heikentänyt päämiehen varallisuusasemaa, ei holhousviranomainen voinut myöntää lupaa perinnöstä luopumiseen -Luopuminen on mahdollista niin kauan kuin perillinen ei ole vastaanottanut perintöä eikä ole siitä muutenkaan disponoinut -Aktiivinen luopuminen voidaan ottaa yleensä ottaa huomioon jo säännönmukaista perintöverotusta toimitettaessa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä - Luopumisen tehokkuuden osoittaminen vaikeutuu ajan kuluessa -Tehokas luopuminen ei Purosen mukaan ole normaalioloissa mahdollista enää sen jälkeen, kun saantoajankohdasta on kulunut kaksi vuotta. Viime kädessä kuitenkin näyttökysymys. 2.1. Pesään ryhtyminen -Perillisen tai muun pesänosakkaan on otettava pesä hoitoonsa ja hallintaansa sekä ryhdyttävä toimenpiteisiin perunkirjoituksen toimittamiseksi. Perillisen edellytetään myös osallistuvan perunkirjoitukseen -Nämä lakimääräiset, jäämistöä koskevat toimet tai niihin osallistuminen eivät ole sellaista ryhtymistä perintöön, joka synnyttäisi verovelvollisuuden

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Oikeuskäytäntöä: KHO 1948 II 173: Kuolinpesän osakas, puuttumatta jäämistöön, oli lastensa hyväksi luopunut hänelle tulleesta perinnöstä. Katsottiin, että lapset olivat saaneet puheena olevan omaisuuden perintönä perinnönjättäjältä eikä lahjana isältään. KHO 1960 II 290: Kun asianosainen oli ryhtynyt perintönä langenneeseen omaisuuteen, hän ei voinut enää sen jälkeen osaksikaan luopua perinnöstä alaikäisten lastensa hyväksi. KHO 14.4.1977 TALTIO 1536: Puolisoiden keskinäisen testamentin mukaan jälkeen jäävä sai ¾ puolisoiden yhteenlasketusta omaisuudesta. Toisen puolisoista kuoltua heidän tyttärensä ei voitu katsoa luopuneen koko jäämistöstä sillä perusteella, että hän oli hyväksynyt testamentin. Kun tyttären sijaisperillisiä olivat hänen lapsensa, niin se seikka, että tytär oli ilmoittanut luopuneensa perinnöstä äitinsä hyväksi, ei vaikuttanut hänen velvollisuuteensa suorittaa perintöveroa lakiosuudestaan.

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Jotta perinnöstä luopuminen olisi tehokas, edellytetään, ettei luopumisen yhteydessä ole määrätty lainkaan edunsaajaa tai että edunsaajaksi on määrätty luopujan sijaisperillinen, koska luopuminen voi tapahtua tehokkaasti vain sijaantuloperillisen hyväksi -Oikeudellisessa kirjallisuudessa ja verotuskäytännössä on Purosen mukaan katsottu, ettei lesken osalta tasingon vastaanottaminen yksistään osoita perintöosaan ryhtymistä, vaan leski voi tästä huolimatta luopua tehokkaasti perintöoikeudestaan puolisovainajansa perillisten hyväksi. -Luopuja ei voi muutenkaan määrätä omaisuuden jakautumisesta -> Ryhtymisenä pidetään esimerkiksi määräämistä omaisuuden jakamisesta vastoin perintökaaren mukaisia jakosuhteita (=tasajaon periaate) Esimerkki: Määräys, jonka mukaan A luopuu B:ltä saamastaan perinnöstä siten, että puolet omaisuudesta menee A:n kehitysvammaiselle tyttärelle K ja neljäsosa pojille T ja R, tulkitaan ryhtymiseksi. -Merkityksetön on kuitenkin määräys, jonka mukaan ”omaisuus jakaantuu perillisteni kesken lain mukaan” -Luovutuksensaajan oikeuden tulee olla rajoittamaton!!!

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 3. Perintöverovelkasuhteen sammuminen -Yleensä kysymyksessä vanhentuminen, jota PerVL ei sääntele -Oikeuskäytännössä kuitenkin vakiintuneesti katsottu, että abstraktinen perintöverovelka vanhenee 10 vuodessa verovelkasuhteen syntyhetkestä -Tämän jälkeen veron määrääminen perinnöstä tai testamentista ei enää ole mahdollista

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Oikeuskäytäntöä: KHO 1979 II 634: Vuonna 1957 kuolleen henkilön jälkeen oli toimitettu perintöverotus vasta vuonna 1976. Kun valtio ei ollut säilyttänyt aikoinaan syntyneen perintöverosaamisen suhteen puhevaltaansa sillä tavoin kuin VanhA:ssa oli säädetty, valtion oikeuden veron saamiseen katsottiin vanhentuneen ja perintöverotus kumottiin. KHO 1994 B 557: Valtion oikeus perintöveron saamiseen oli vanhentunut, kun perintöverovelvollisuuden alkamisesta oli kulunut yli 10 vuotta. Veronjärjestelyä ei voitu näin ollen toimittaa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 3. Testamentin tulkinta verohallinnossa 6 § -Verotuksen toimittamisessa on otettava huomioon kirjallinen testamentti, joka on esitetty ennen verotuksen toimittamista, tai vastaavasti suullinen testamentti, jonka osalta on näytettävä, että se on annettu perillisille tiedoksi taikka että perilliset ovat sellaisen hyväksyneet -Testamentti voidaan jättää huomiotta vain, jos se on tuomioistuimen päätöksellä julistettu kokonaan tai osittain mitättömäksi tai jos asianosaiset ovat sopineet pesän jakamisesta toisin kuin testamentti edellyttää -Verohallinnolla ei ole oikeutta harkita testamentin pätevyyttä! -Pakko kuitenkin ratkaista, onko asiakirjaa pidettävä testamenttina vai ei!

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Perintöverotuksen toimittaminen edellyttää testamentin todellisen sisällön selvittämistä -Subjektiivisen tulkinnan periaate -> Mitä testaattori on tahtonut määrätä? -Testamentin täydentäminen -> oletettu tahto -Testamentin ”kokonaisajatus” lähtökohtana -PK 11 luvun tulkintanormit -Näyttöä voidaan esittää vielä perintöverotusprosessissa -Kirjalliset selvitykset testamenttiin liittyen, ei kuulla todistajia Oikeuskäytäntöä: KHO 10.5.1978 TALTIO 2183: Testamentissa ei ollut määräystä siitä, kenelle testamentintekijän jäämistö oli menevä testamentinsaajan kuoltua. Kun perintöverotuksesta valitettaessa esitettiin selvitystä siitä, että testamentintekijä olisi tarkoittanut antaa tällaisen määräyksen testamentissaan, asia palautettiin lääninoikeudelle suullista käsittelyä ja todistajien kuulustelua varten.

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1979 I 52: Puolisot olivat vuonna 1938 tehneet keskinäisen omistusoikeustestamentin. Puolisoista mies, joka kuoli vuonna 1974 jättämättä jälkeensä perintöön oikeutettuja sukulaisia, oli lisäksi testamentissa määrännyt, että hänen omaisuutensa oli hänen vaimonsa kuoleman jälkeen siirtyvä vaimon lapselle. Vaimon kuoltua vuonna 1976 perintöverotuksessa oli lapselle määrätty perintövero erikseen hänen isäpuoleltaan testamentilla ja erikseen hänen äidiltään perintönä saamastaan omaisuudesta. Kun ilman testamenttiakin miehen omaisuus oli perintöoikeuden nojalla siirtyvä ensin vaimolle ja tämän jälkeen perintöoikeuden nojalla puheena oleva osuus oli siirtyvä lapselle, ja kun otettiin huomioon ennen nykyisiä perintökaaren säännöksiä tehdyn testamentin tulkinta, lapsen katsottiin saaneen osuutensa kokonaisuudessaan perintönä äidiltään. Perintöverotus kumottiin, ja asia palautettiin perintöverolautakunnalle KHO 1979 II 635: Vuonna 1961 tehdyssä testamentissa omaisuus oli määrätty testamentintekijän pojan neljälle nimetylle lapselle. Testamentintekijän kuoltua 1975 hänen katsottiin testamentillaan tarkoittaneen määrätä omaisuuden poikansa lapsille ja siten myös testamentin tekemisen jälkeen vuonna 1962 syntyneelle poikansa viidennelle lapselle. Perintöverotuksessa kunkin lapsen osuutta ei ollut vahvistettava yhtä viidesosaa suuremmaksi pesän säästöstä

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 4. Omistajaolettama perintöverotuksessa 9 § -Omistusoikeus on pyritty tekemään siten julkiseksi, että ulkopuolinen voi sen havaita mahdollisimman helposti -Julkisuus toteutuu eri tavoin kiinteän ja irtaimen omaisuuden tapauksissa -Irtaimen omaisuuden omistajana on se, jolla on esine hallussaan -Perintöverotusta toimitettaessa ei ole mahdollista todeta sitä, onko omaisuus ollut kuolinhetkellä perinnönjättäjän hallinnassa -> ratkaisevaa onkin se, onko omaisuus kirjattu perukirjassa vainajan varoiksi - Perukirjan tiedoilla on verotuksen kannalta vahva presumtioarvo

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä - Jos on käsillä muuta luotettavampaa näyttöä, verotus tapahtuu sen mukaisesti - Ongelmia erityisesti yhteistalouksien omaisuuden osalta -Kiinteän omaisuuden osalta omistuksen julkisuus on toteutettu erityisellä kirjaamismenettelyllä -Omistusoikeuden julkiseksisaattamistapa on lainhuudatus -Myös eräiden esineiden kohdalla sama tilanne; mm. autot, alukset ja ilma-alukset -Vainajan jättämä veronalainen omaisuus voi olla perintöverotuksessa joko aineellista tai aineetonta (tekijänoikeus poikkeuksena) tai erilaisia oikeuksia, joilla on rahassa mitattavaa arvoa -Perintöverotuksen ongelmat liittyvät lähinnä arvostukseen, eivät niinkään perintöverotuksen alaan

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Oikeuksista merkityksellisiä ovat vain ne, joilla on rahassa mitattavaa arvoa -Verotuksen ulkopuolelle jäävätkin ne oikeudet, joita ei voida luovuttaa kolmannelle lähinnä niiden henkilökohtaisen luonteen takia (esimerkkinä hallinta- tai asumisoikeus kiinteistöön) -Merkityksellisimpiä oikeuksia ovat vainajan saatavat, esimerkiksi pankkitalletukset, joukkovelkakirjat sekä yksityiset saatavat, viimeksi mainituista tärkein on palkka / eläkesaatava KHO 1967 II 615: Saamisoikeus, jonka perinnönjättäjä oli elinaikanaan lahjakirjan perusteella saanut lahjanantajaa kohtaan, katsottiin perintöverotuksessa perinnönjättäjän jälkeen jättämäksi omaisuudeksi. Lahjanantajan perillistä vastaan nostama kanne lahjan julistamiseksi mitättömäksi ei ollut esteenä perintöverotukselle.

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Immateriaalioikeuksia ovat sellaiset aineettomat oikeudet, joilla ainakin periaatteessa on jokin tuottoarvo ja tuo arvo ei koostu pelkästään oikeuden käyttämisestä -Immateriaalioikeuksiin luetaan tekijänoikeus, patentti, hyödyllisyysmallioikeus, oikeus integroidun piirin piirimalliin, tavaramerkkioikeus, mallioikeus sekä kasvinjalostajanoikeus -Tekijänoikeus voidaan tiettyjen rajoitusten puitteissa luovuttaa kokonaan tai osittain -Kappaleen luovutukseen ei sisälly tekijänoikeuden luovutus -> voidaan luovuttaa kokonaan tai osittain -On myös säädetty, että tekijän kuoltua tekijänoikeuteen sovelletaan avio- oikeutta, perintöä sekä testamenttia koskevia sääntöjä (TekijänoikeusL 41 §) -> Tekijänoikeus kuuluu näin ollen perinnönjättäjän jäämistöön !!

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Myös jäämistöoikeudellisessa kirjallisuudessa on todettu, että tekijänoikeus, patenttioikeus, mallioikeus ja tavaramerkkioikeus kuuluvat perittävän kuolinpesään -Lainsäädäntöön ei kuitenkaan Purosen mukaan sisälly tekijänoikeutta lukuun ottamatta säännöksiä oikeuden luovuttamisesta kuoleman varalta (mortis causa), jolloin herää kysymys: Mihin perustuu näkemys, jonka mukaan kyseiset oikeudet luetaan oikeudenhaltijan jäämistöön? -> Immateriaalioikeudet kasvinjalostajan oikeutta lukuun ottamatta voidaan luovuttaa inter vivos, ja yleisesti noudatettavan lainsäädäntöteknisen periaatteen mukaan katsotaan, että mikäli esine tai oikeus on luovutettavissa, se on silloin myös perittävissä !!

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä - Kyseessä on jäämistöön kuuluva varallisuus, joten oikeudet on ilmoitettava ja yksilöitävä sekä arvostettava perukirjassa -Immateriaalioikeuksien saantojen veronalaisuus on ollut Korkeimman hallinto- oikeuden käsiteltävänä kahteen otteeseen, ja näiden päätteeksi annetuissa täysistuntoratkaisuissa on todettu, että saantoja ei pidetä PerVL 1 §:ssä tarkoitettuina saantoina -Vaikka tekijänoikeus ja muut mainitut oikeudet merkitäänkin perukirjaan varoiksi, niitä ei perintöveroteta!!! -Muiden immateriaalioikeuksien osalta ei ole tuomioistuimen kannanottoa -Purosen mukaan oikeuskäytännön oikeuslähdearvo on kuitenkin siinä määrin vahva, että verottomuuden voidaan katsoa koskevan kaikkia immateriaalioikeuksia, ei liene perusteita asettaa tekijänoikeutta muista oikeuksista poikkeavaan asemaan

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 5. Varojen arvostaminen -Käypä arvo kantavana periaatteena (PerVL 9 §) -Arvostuksen ajankohta on verovelkasuhteen syntyhetki eli yleensä perinnön- tai testamentinjättäjän kuolinhetki -Tämän jälkeen omaisuuden arvossa tapahtuneita muutoksi ei oteta huomioon KHO 1988 B 595: Kun perinnönjako oli jo toimitettu, perintöveron perusteeksi oli kunkin perillisen kohdalla pantava se arvo, joka hänelle jaetulla omaisuudella oli verovelvollisuuden alkaessa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Käypä arvo ja todennäköinen luovutushinta ovat käsitteinä yleisiä ja melko abstrakteja, ne ovat tavoitteita, joiden saavuttamisesta ei voi olla varma -Avuksi otetaan tarvittaessa verohallinnon arvostusohje -1. Kauppa-arvomenetelmä -Kohteen arvon määrittäminen kohdetta koskevien kauppahintatietojen perusteella, yleensä määritetään muiden vastaavien luovutusten perusteella -Luovutuksen on täytynyt tapahtua vapaassa markkinatilanteessa -Indeksikorjauksen käyttö tarvittaessa -2. Tuottoarvomenetelmä -Menetelmä, jolla kohteen arvo määritetään kohteesta käyttöaikana tulevaisuudessa todennäköisesti saatavien vuosituottojen pääomitettuna nykyarvona -Tuottoarvomenetelmää käytettäessä kohteen arvo saadaan kaavasta A=T/i, jossa A = tuottoarvo, T = vuotuinen nettotuotto, nettotuottojen keskiarvo tai muu vastaava arvioitu nettotuotto ja i = pääomituskorkokanta (tuottovaatimus, esimerkiksi 10 %)

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -3. Kustannusarvomenetelmä -Todellisiin tai todennäköisiin rakennus- tai muihin tuotantokustannuksiin sekä kohteen käytettävyyteen perustuva arvonmäärittämismenetelmä -Ikä ja kunto sekä niistä aiheutuva arvonalennus tulee otetuksi myös huomioon -Käytetään usein tilanteissa, joissa kauppa-arvomenetelmä tai tuottoarvomenetelmä ei tule kysymykseen, esimerkiksi markkinoita tai tuottoa ei voida osoittaa -Mikäli pesään kuulunut esine on myyty heti perinnönjättäjän kuoleman jälkeen, osoittaa myyntihinta pääsääntöisesti esineen arvon perinnönjättäjän kuolinhetkellä -Myyntihinta voidaan merkitä sellaisenaan perukirjaan -Myynnistä aiheutuvia kuluja ei voida hyväksyä vähennykseksi pesän varoista -> voidaan ottaa huomioon luovutusvoittoverotuksessa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 2002:25: Vajaan kahden kuukauden kuluttua perinnönjättäjän kuolemasta vuonna 1999 myytyjen asunto-osakkeiden arvoksi perintöverotuksessa eli käyväksi arvoksi perinnönjättäjän kuolinhetkellä vahvistettiin osakkeiden myyntihinta. Myyntihinnasta tai pesän omaisuuden arvosta muutoinkaan ei vähennetty osakkeiden myyntikuluja. Äänestys 4 – 3. KHO 1969 II 595: Asunto-osakkeiden arvot perintöverotuksessa vahvistettiin osaksi perinnönjättäjän kuoleman jälkeen osakkeista saadun myyntihinnan, osaksi arvioidun myyntiarvon perusteella. -Nykyisin vuosi on katsottu sopivaksi ajaksi käytettäessä myyntiajankohtaa arvostuksen perusteena -Arvioinnissa pitää huomioida, että arvo on yleisen elämänkokemuksen mukaan perusteltavissa -Hinnan ”vapaa” muodostuminen; ei saa vaikuttaa osapuolten sukulaisuus, tuttavuus yms. vastaavat seikat

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 5.1. Velkojen arvostaminen -PerVL 9 §:ssä ei ole erikseen säädetty velkojen arvostusperusteista -1 momentin mainintaa omaisuuden arvostamisesta sovellettaneen siten myös velkoihin -Käypä arvo -Perintö- ja lahjaverotus kohdistuu perinnönjättäjän tai testamentintekijän jättämään nettovarallisuuteen -PerVL 9.2 § -Laista ei käy ilmi, mitä velalla tarkoitetaan, kuitenkin velkoihin luetaan muun muassa: -Julkiset verot ja maksut -Vainajaan ja hänen jäämistönsä perunkirjoitukseen välittömästi liittyvät kustannukset -Ellei perinnönjättäjä tai testamentintekijä asu vakituisesti Suomessa, vähennetään vain täällä veronalaiseen omaisuuteen kohdistuvat velat ja velvoitteet -> Luonnolliset vähennykset

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Vain perinnönjättäjän velka on vähennyskelpoinen -Nimiperiaate -Takaus voidaan vähentää vainajan varoista vain, jos maksuvelvollisuus on perinnönjättäjän osalta syntynyt, ja tässäkin tilanteessa enintään vainajalle siirtyneen vastuun suuruisena -Jos takaus on realisoitunut ja perinnönjättäjä on suorittanut tietyn rahasumman, on hänelle syntynyt regressisaatava alkuperäiseltä velalliselta -Jotta velka olisi kuolinpesän velkaa, sen täytyy olla olemassa jo perittävän kuolinhetkellä -Velan vähennyskelpoisuuteen ei vaikuta se, onko velka jo kuolinhetkellä erääntynyt maksettavaksi vai ei -Ei ole merkitystä myöskään sillä, mihin tarkoitukseen velka on otettu

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Velan vanhentumista koskevat säännökset periaatteessa pakottavia, eikä niitä voida velallisen vahingoksi sopimusteitse sivuuttaa -Mikäli vainajan oikeudenomistajat perukirjassa selittävät hyväksyvänsä vanhentuneen velan ja ilmoittavat pitävänsä sitä vanhentumisesta huolimatta itseään sitovana, se on tulkittava ilmaukseksi vanhentumisedusta luopumisesta -Jokapäiväiseen elämään liittyvät talousvelat, kuten puhelin-, internet-, sähkö- ja vesilaskut ovat vähennyskelpoisia vainajan elinaikaan kohdistuvin osin -hoitotyön korvaamisesta aiheutuvat velat -Myös veroveloista ja julkisista maksuista on vähennyskelpoista vain vainajan elinaikaisiin veronalaisiin tuloihin kohdistuva osa -Tulovero -> elinaikana kertynyt tulo -Kiinteistövero -> mikäli jäämistössä kiinteää omaisuutta

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1953 II 482: Jäämistön arvosta saatiin vähentää vainajan elinaikaan kohdistuvat maksuunpannut maksamattomat veroennakot KHO 1956 I 7: Ennakkoveroista oli hyväksytty vähennykseksi vain se osa, joka kohdistui verovuoden siihen osaan, jolloin henkilö oli vielä elossa ja joka oli kuolinhetkellä maksamatta KHO 1963 II 27: Ennakkoveroa ei voitu vähentää, koska se kohdistui kuolinvuotta seuraavan vuoden fiktiiviseen tuloon -Perinnönjättäjän pesän varoista ei voida vähentää samasta saannosta maksettavaa perintöveroa -Sen sijaan muun jäämistön osalta määrätty perintövero on vähennyskelpoinen (mikäli vainaja olisi eläessään ollut sen velvollinen maksamaan) -Myös arvonlisäverovelka on mahdollinen -Myös hoitokorvausvelkoja esiintyy -Mm. lääke-, kuljetus-, sairausajan elintarvike- ja vaate- sekä sairaalakulut sekä vaatimukset

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 5.2. Luonnolliset vähennykset PerVL 9.2 §:n mukaan -Nämä kuolintapaukseen läheisesti liittyvistä menoista aiheutuvat vähennykset kohdistuvat kuolinajankohtaa seuraavaan aikaan -Siviilioikeudellisesti pesän eivätkä vainajan velkoja -PerVL 9.2 §:n mukaan pesän varoista voidaan vähentää vainajan hautaamisesta sekä perunkirjoituksesta ja hautakiven hankkimisesta ja pystyttämisestä aiheutuneet kohtuulliset kustannukset 1.Hautauskulut -Hautauskulut = lähtökohtaisesti kaikki vainajan hautauksesta aiheutuneet kustannukset -Ei kuitenkaan esimerkiksi valokuvauskulut -Omaisten matkakulut hautajaisiin ovat heidän henkilökohtaisia kulujaan, niitä ei voi vähentää pesän varoista -Haudan ja muistotilaisuuden pitopaikan välisen matkan aiheuttamat kulut ovat kuitenkin vähennyskelpoisia

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2. Perunkirjoituskustannukset - Perunkirjoituksen toimittamisesta aiheutuneet kohtuulliset kulut on mahdollista vähentää - Tällaisia kuluja ovat ainakin perunkirjoituksen kutsumisesta aiheutuneet kulut sekä kulut, joita on syntynyt perunkirjoituksessa tarpeellisten selvitysten hankkimisesta (mm. testamenttiasiakirjat, avioehtosopimus, virkatodistukset jne..) - Alaikäiselle määrätyn edunvalvojan kustannukset 3.Pesänselvityskustannukset - Vähennyskelpoisia kuluja ovat perunkirjoituksen toimittamisesta johtuvat kulut, mutta eivät enää perunkirjoituksen jälkeen syntyvät kustannukset - Pesänselvitys-, jako- ja osituskustannukset eivät kuulu vähennysoikeuden piiriin

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Oikeuskäytäntöä: KHO 4.11.1974: Perintöverolain 9 §:n 2 momentin tarkoittamina vainajan hautakiven hankkimisesta ja pystyttämisestä aiheutuvina kohtuullisina kustannuksina ei vähennetty 5 000 markkaa enempää, vaikka todelliset kustannukset tositteiden mukaan olivat 12 000 markkaa. -> verohallinto harkitsee kohtuuden in casu, huomioi mm. pesän bruttoarvon

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 5.3. Erityiset vähennykset 12 § -Tarkoituksena vähentää perinnönjättäjän lähiomaisten saantoihin kohdistuvaa verorasitusta -Erityiset vähennykset tehdään verotuksen toimittamisen yhteydessä kunkin vähennykseen oikeutetun perinnön- tai testamentinsaajan perintöosuudesta 1.Puolisovähennys -PerVL 12 §:n 1 kohdan mukaan perinnönjättäjän puoliso saa vähentää veronalaisesta perintöosuudestaan 60 000 euroa, kun on perillinen tai testamentinsaaja

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2. Alaikäisen lapsen vähennys -PerVL 12 §:n 2 kohdan mukaan erityiseen vähennykseen on oikeutettu myös perinnönjättäjän lapsi, ottolapsi tai muu hänen alenevassa polvessa oleva perillisensä, joka ei ole täyttänyt kahdeksaatoista vuotta -40 000 euroa -Oikeutettuja ne alaikäiset perilliset, joiden saanto perinnönjättäjältä on välitön -> ei sovellu perinnöstä luovuttaessa ! 5.4. Lesken hallintaetuoikeus velvoitteeseen verrattavana vähennyksenä -Verovelvolliselle tulevan omaisuuden arvosta voidaan vähentää sellaisten velvoitusten arvo, joiden nojalla verovelvollisen tulee kertakaikkiaan tai aika ajoin toimittaa toiselle rahanarvoinen suoritus taikka antaa jollakin tavoin käyttää hyväkseen verovelvollisen omaisuutta, mikäli verovelvollinen ei saa siitä vastiketta (PerVL 9.3 §)

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -PerVL 9.3§:n 2. lauseessa on säädetään, että pesän varoista voidaan vähentää perinnönjättäjän lesken saaman PK 3:1 a:ssä tarkoitetun hallintaoikeuden arvo siltä osin kuin hallintaoikeus koskee PK 3:1a.2:ssa tarkoitettua asuntoa ja asuntoirtaimistoa -Muun kuin PK 3:1a.2:ssa tarkoitetun omaisuuden osalta hallintaoikeuden arvoa ei voida vähentää -Leski voi vedota oikeuteensa myös suppeampana kuin mihin hänellä lain mukaan olisi oikeus -Jos lesken saaman hallintaoikeuden kohteena oleva asunto oli puolisoiden yhteinen, perillisten osuuksista vähennetään vain se osa hallintaoikeudesta, joka kohdistuu vainajan omistaman asunnon osaan -Rajaus johtuu suoraan siitä, että lesken hallintaoikeus ei rasita lesken omaa omaisuutta -Mikäli puolisoiden käytössä ollut asunto on ollut lesken omaisuutta, ei kysymystä hallintaoikeuden vähentämisestä voi edes syntyä, sillä hän käyttää sitä edelleen omistajana -Ongelmia voi tuottaa se mistä huoneiston arvosta lesken hallintaoikeuden arvo lasketaan -Jos asunto on velaton, ei ongelmaa synny -> kysymys kuuluu, lasketaanko hallintaoikeuden arvo asunnon bruttoarvosta vai velalla vähennetystä nettoarvosta

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 6. Veroluokat 11§ 1. I veroluokka -Perinnönjättäjän aviopuoliso - Leski - Kumppani, jonka kanssa on rekisteröinyt parisuhteen -Avopuoliso voi saada omaisuutta puolisonsa jälkeen yleensä vain testamenttimääräyksen nojalla -> ei ole perillinen - Avopuolisoiden varallisuussuhteita on säännelty uudelleen (L 26/2011) -I veroluokkaan on luettu 1.4.2011 lukien myös perittävän avopuoliso, jos tämä saa PK 8:2:ssa tarkoitettua toimeentuloavustusta pesästä -Mikäli ei saa po. toimeentuloavustusta, kuuluu II veroluokkaan

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -I veroluokkaan luetaan myös perinnönjättäjän kihlakumppani, siltä osin kuin hän saa pesästä toimeentuloavustusta -I veroluokkaan luetaan perinnönjättäjän lapsi -Lapseksi on luettu myös lapsi, jota ei ole tunnustettu laillisessa järjestyksessä tai jonka osalta isyyttä ei ole vahvistettu; isyyden ilmaiseva lausuma voi olla riittävä Oikeuskäytäntöä: KHO 1946 I 4: Perintövero testamentilla aviottomalle lapselle tulleesta perinnöstä hänen isänsä jälkeen, joka ei ollut laillisessa järjestyksessä tunnustanut lasta omakseen, mutta oli sen muulla tavalla ilmaissut, oli suoritettava I veroluokan asteikon mukaan.

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1977 II 619: Miespuolinen testamentintekijä oli määrännyt omaisuutensa henkilölle, jota hän testamentissaan kutsui tyttärekseen. Testamentinsaaja valitti perintöverolautakunnan päätöksestä, jolla perintövero oli määrätty *(IV) veroluokan mukaan, ja esitti äitinsä antaman todistuksen siitä, että testamentinsaaja on syntynyt avioliiton ulkopuolisesta suhteesta testamentintekijän kanssa. Katsottiin selvitetyksi, että testamentinsaaja oli testamentintekijän avioliiton ulkopuolella syntynyt lapsi. Vaikka lasta ei ollut tunnustettu, perintövero oli määrättävä I veroluokan mukaan * ei ole sama veroluokka nyt voimassa olevan lainsäädännön mukaan -Myös perinnönjättäjän aviopuolison lapsi luetaan I veroluokkaan -Ottolasten perintöoikeudellinen asema ratkeaa adoptioajankohdan mukaan -Ottolapset, jotka on otettu lapsiksi 1.1.1980 tai myöhemmin, rinnastetaan biologisiin lapsiin

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1993 B 537: Testamentinsaaja oli perinnönjättäjän ottolapsen ennen 1.1.1980 lapseksi ottama ottolapsi, jota koskevan ottolapsisuhteen osalta ei ollut lapseksiottamisesta annetun lain 56 § 3 momentin nojalla vahvistettu, että ottolapsisuhteeseen on sovellettava mainitun lain säännöksiä. Testamentinsaaja ei ollut perinnönjättäjän ottolapsi eikä ottolapsen rintaperillinen ja hänelle oli määrättävä perintövero III eikä I veroluokan mukaan. Lapseksiottaminen ei näissä tapauksissa muuta veroluokkaa. Jos adoptoitu lapsi perii tai saa testamentilla omaisuutta biologisilta vanhemmiltaan, saanto luetaan siten I veroluokkaan. I veroluokkaan luetaan myös saanto ottovanhemmilta. -I veroluokkaan luetaan perinnönjättäjän ylenevässä polvessa olevat perilliset (vanhemmat, isovanhemmat ja ottovanhemmat) sekä alenevassa polvessa olevat perilliset (lapsen tai ottolapsen perilliset) -Lapsen tai ottolapsen puoliso luetaan kuitenkin normaalisti II veroluokkaan

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.II veroluokka -Muut perilliset kuuluvat II veroluokkaan (perinnönjättäjän sisarukset ja sisarpuolet sekä näiden jälkeläiset) 3.Edelleenluovutettu valtionperintö - Mikäli omaisuus on PK 5 luvun säännösten mukaan joutunut valtiolle ja valtio on luopunut omaisuudesta PK 5:2:ssä mainitun henkilön hyväksi, veroluokka määräytyy perinnönjättäjän ja omaisuuden lopullisen saajan välisen suhteen mukaan -Veroluokka on tässä tapauksessa II, koska I veroluokkaan kuuluvat olisivat saaneet omaisuuden perintönä

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 7. Veroasteikko 13 §:n mukaan omaisuus 20 000 euroon 14 §, veroluokka I: Verotettavan osuuden arvo euroina on perintöverosta vapaa, kun Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla euroina perintöosuus ei nouse Veroprosentti ylimenevästä osasta 20 000–40 0001007 40 000–60 0001 50010 60 000–200 0003 50013 200 000–1 000 00021 70016 1 000 000–149 70019

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 14 §, veroluokka II: Verotettavan osuuden arvo euroina Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla euroina Veroprosentti ylimenevästä osasta 20 000–40 00010020 40 000–60 0004 10026 60 000–1 000 0009 30032 1 000 000–310 10035

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Veroasteikot Saksassa Category ICategory IICategory III (EUR)(%) 75,00071530 300,000112030 600,000152530 6,000,0001930 13,000,000233550 26,000,000274050 > 26,000,000304350

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8. Yhteiseksi testamentattu omaisuus 15 § 8.1. Yhteistestamentti -Jälkisäädös saattaa sisältää määräyksen omaisuusesineen testamenttaamisesta kahdelle tai useammalle henkilölle yhteisesti -Veroasteikkojen progressiivisuuden takia on yleensä verovelvolliselle epäedullista, jos saanto katsotaan yhteiseksi (yhdeksi saannoksi), vaikka seikka ei vaikuta esimerkiksi PerVL 12 §:ssä mainittuihin vähennyksiin -Varallisuusoikeudessa yhteisomistuksella tarkoitetaan tapauksia, joissa yksi tai useampi henkilö omistaa esineen yhteisesti siten, että kaikilla on siitä jokin tarkemmin määrittelemätön osa, esimerkiksi puolet tai kolmasosa -Kyse tällöin määräosaisesta yhteisomistuksesta, joka on säännönmukainen yhteisomistuksen muoto

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Kysymys siitä, onko testamentti yhteistestamentti vai ei, tulee pyrkiä ratkaisemaan testamentintekijän oletetun tahdon perusteella -Yleisesti katsotaan, ettei voi olla kyse yhteistestamentista, ellei testamentissa ole tätä koskevaa nimenomaista lausumaa tai muuta viittausta, josta asia voidaan päätellä -Oikeuskäytännössä on annettu painoarvoa sille ratkaisulle, joka on verovelvolliselle edullisempi Oikeuskäytäntöä (muut kuin aviopuolisot yhteistestamentin saajina): KHO 1970 II 594: Vaikka testamentintekijän koko irtain omaisuus, joka pääasiassa käsitti rahaa ja pankkitalletuksia, oli testamentissa määrätty yhteisesti useille henkilöille, perintövero oli määrätty kullekin testamentinsaajalle erikseen. KHO 22.4.1970 TALTIO 2036A: Kun testamentintekijän omaisuus oli testamentissa määrätty muutettavaksi rahaksi ja puolet rahoista annettavaksi erään henkilön lapsille koulunkäyntiä varten, perintövero oli määrätty erikseen kullekin testamentinsaajalle

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Varallisuudessa myös kiinteää omaisuutta: KHO 1973 II 596: Testamentintekijä oli määrännyt kaiken omaisuutensa veljenpoikansa leskelle sekä tämän ja hänen miesvainajansa lapselle. Testamentintekijän ei ollut katsottava tarkoittaneen määrätä, että hänen omaisuutensa, johon kuului kiinteistöosuuksia sekä rahavaroja, talletuksia, osakkeita ja muuta irtainta omaisuutta, olisi tullut testamentinsaajien yhteisesti omistettavaksi KHO 5.6.1974 TALTIO 2444: Testamentintekijä oli määrännyt muun muassa tilaosuuden veljelleen, mutta mikäli tämä kuoli ennen testamentintekijää, sanotun veljen viidelle rintaperilliselle. Testamentintekijän ei ollut katsottava tarkoittaneen testamentillaan määrätä, että omaisuus oli tuleva viimeksi mainittujen testamentinsaajien yhteisesti omistettavaksi. Perintöveroa mainitusta kiinteistöosuudesta ei ollut määrättävä testamentinsaajien yhteisesti maksettavaksi

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Aviopuolisoita, jotka olivat testamentilla saaneet testamentintekijän jäämistön puoleksi kumpikin, verotettiin erikseen kummankin saamasta osuudesta KHO 1948 II 306: Jos testamentissa saajiksi on määrätty aviopuolisot ja jäämistö on jälkisäädöksen sanamuodon mukaan määrätty heille puoliksi, saantoa ei ole pidetty yhteisenä -Ratkaisulle ei pidä kuitenkaan antaa liikaa painoarvoa, sillä se on jo iäkäs -Vaikka testamentissa ei ole ollut määräystä yhteisyydestä, saantoa on usein pidetty saajapuolisoiden yhteisenä KHO 1986 II 599: Kun testamentissa ei ollut määräystä saannon yhteisyydestä tai erillisyydestä, aviopuolisoiden katsottiin saaneen omaisuuden yhteisesti. Äänestys 4 – 1.

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8.2. Veroluokka -Kun omaisuuden katsotaan tulleen yhteisesti kahdelle tai useammalle saajalle, määrätään vain yksi vero -Veroluokka määrätään sen saajan sukulaissuhteen mukaan, jonka suhde testamentinjättäjään on kaukaisin -Jos omaisuus on tullut yhteisesti aviopuolisoille, veroluokka määräytyy kuitenkin sen puolison mukaan, joka on läheisempää sukua testamentinjättäjälle KHO 1969 II 605: Perintöverolautakunta katsoi omaisuuden tulleen testamentilla yhteisesti, mutta määräsi veron eräältä osin muun veroluokan mukaan kuin muulta osin. Valtionasiamiehen valitettua verotuksesta lääninoikeus määräsi testamentinsaajille yhteisen veron sen henkilön sukulaisuuden mukaan, joka oli kaukaisinta sukua. Kun veroa ei ollut määrätty testamentinsaajain yhteisesti omistettavaksi, verotus katsottiin väärin toimitetuksi ja asia palautettiin perintöverolautakunnalle uuden verotuksen toimittamista varten

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Jos testamentti tulkitaan testamentiksi, jolla omaisuus on määrätty määräosin testamentinsaajille, määrätään heistä jokaiselle erikseen vero omasta saannostaan -Ellei määräystä omaisuuden jakautumisesta saajien kesken ole, oletetaan omaisuuden jakautuvan tasan saajien kesken ja veroluokkakysymys ratkeaa jokaisen kohdalta itsenäisesti 9. Ennakkoperinnön, lahjan ja perinnön yhteenlaskeminen perintöverotuksessa 16§ -Omaisuutta luovutetaan usein vastikkeetta jo elinaikana tuleville perillisille ja testamentinsaajille -Perintö- ja lahjaverotus on kuitenkin rakenteeltaan progressiivinen vero –> verovelvollinen voisi saada perusteetonta etua saamalla omaisuutta useassa erässä, ellei saantoja sidota verotuksessa mitenkään toisiinsa

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.1. Ennakkoperintö - PerVL 16 §:n mukaan perintöverotusta toimitettaessa pesän varoihin on lisättävä sellainen lahja, joka on otettava huomioon perinnönjaossa -PK 6:1 ja 6:4:n mukaan perittävän eläessään rintaperillisille antamaa oloihinsa nähden tavanomaista arvokkaampaa lahjaa pidetään ennakkoperintönä. Ennakkoperintöolettama väistyy, mikäli perittävä ilmaisee päinvastaisen tarkoituksen -Jos tällainen tarkoitus voidaan osoittaa, kyse ei ole ennakkoperinnöstä vaan tavanomaisesta lahjasta - Ennakkoperinnöt otetaan kuitenkin aina huomioon perintöveroa määrättäessä, eikä merkitystä anneta ajalle, joka on kulunut lahjoituksesta perinnönjättäjän kuolemaan. Aika voi olla vaikka 25 vuotta

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Jos perillisiä on ollut vain yksi tai jos perinnönjättäjä on elinaikanaan antanut kaikille yhtä paljon omaisuutta, voidaan olettaa, ettei tarkoituksena ole ollut pitää luovutuksia ennakkoperintöinä vaan aivan tavallisina lahjoina -Lahjakirjaan kannattaa ottaa selkeä merkintä siitä, mitä lahjanantaja on tarkoittanut KHO 1987 B 625: Vuonna 1985 kuolleelta henkilöltä jäi oikeudenomistajina kaksi ottolasta. Perinnönjättäjä oli vuosina 1968-1981 neljä eri kertaa lahjoittanut kummallekin ottolapselle yhtä suuret rahamäärät. Lahjakirjoissa ei ollut mainintaa, ettei lahjoituksia tullut ottaa huomioon ennakkoperintönä. Perinnönjättäjän katsottiin kuitenkin olosuhteisiin nähden ja ottaen huomioon, että lahjansaajat olivat perinnönjättäjän ainoat perilliset, tarkoittaneen, ettei lahjoja tullut lukea ennakkoperinnöksi. Sen vuoksi niitä ei myöskään perintöverotuksessa lisätty ottolasten perintöosuuksiin

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.2. Tavanomainen lahja -Ennakkoperinnöksi ei lueta ns. tavanomaista lahjaa -Varallisuussuhteiden kokonaisarviointi, ei epäsuhteessa antajan oloihin -Voidaan verottaa perintönä, jos annettu kolmen vuoden aikana ennen perinnönjättäjän kuolemaa 9.3. Elatus- kasvatus- ja koulutuskustannukset -Lapsen isälle tai äidille koituneita kustannuksia lapsen elättämisestä, kouluttamisesta ja kasvattamisesta ei pidetä lapsen saamana ennakkoperintönä -Huomioitava kuitenkin perheen olot -> ovatko aiheutuneet kustannukset oloihin katsottuna erityisen suuret?

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.4. Ennakkoperinnön huomioon ottaminen perintöverotuksessa -PerVL ei sisällä säännöksiä siitä, miten ennakkoperintö tulisi ottaa huomioon perintöverotuksessa -Säännökset sisältyvät AL 94a §:ään ja PK 6 lukuun, joten sääntely tukeutuu perhe- ja perintöoikeuden periaatteiden varaan -Pääsääntö on, että ennakkoperintö otetaan huomioon lahjanantajan jälkeen toimitettavassa perinnönjaossa sekä perintöverotuksessa, joka hänen jälkeensä toimitetaan -Tärkeä poikkeus sisältyy PK 6:1.2:n säännökseen, jonka mukaan avioliitossa olleen henkilön lapselleen antama ennakkoperintö on aina ensisijaisesti vähennettävä ensiksi kuolleen puolison jälkeen saatavasta perinnöstä riippumatta siitä, kuoleeko lahjanantajapuoliso ensin vai ei -Perintöosuuksien suuruuden laskemiseksi on vainajan pesän säästöön lisättävä ennakkoperinnön arvo (PK 6:7)

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.5. Muu lahja -Perintöveroa määrättäessä on otettava huomioon myös muu lahja, jonka perinnön- tai testamentinsaaja on saanut perinnönjättäjältä kolmen viimeisen vuoden kuluessa ennen tämän kuolemaa (PerVL 16.2 §) -Yhteenlaskeminen ei koske PerVL 19 §:n 1 kohdassa mainittua koti- irtaimistolahjaa, mikäli se ei ole veronalainen (arvo ei ylitä 4 000 euroa). Sama koskee kasvatus- ja koulutuslahjoja, niiden suuruudesta riippumatta -Oikeuskäytäntöä: KHO 13.12.1957 taltio 5935: Kun perinnönjättäjä oli lahjanluonteisella kaupalla vähemmän kuin kaksi vuotta ennen kuolemaansa myynyt perilliselle omaisuutta, kaupassa saadun lahjan arvo oli perintöverolain 16 § 2:n nojalla otettava lukuun perintöveroa määrättäessä

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1958 II 342: Lahjanluonteinen kauppa, joka oli tehty kahden vuoden kuluessa ennen perinnönjättäjän kuolemaa, oli otettava lukuun määrättäessä ostajalle perintöveroa myyjän jälkeen. KHO 1990 B 579: Isä ja äitinsä jälkeen perillisinä olleet lapset olivat vuodesta 1961 eläneet jakamattomassa pesässä. Kun pesän osakkaat vuonna 1986 jakoivat pesän siten, että isä sai hallita asuinhuoneistoa ja lapset saivat omistukseensa asunto-osakkeet, jotka he samana vuonna myivät, lapset saivat puoliosuuden osakkeiden arvosta lahjana isältään ja lahjan arvo oli lisättävä lapsille heidän vuonna 1987 kuolleen isänsä jälkeen tulleen omaisuuden arvoon. -Muun lahjan arvoa ei lisätä pesän säästöön vaan suoraan saajansa laskennalliseen perintöosuuteen

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 10. Kahden vuoden aikana sattuneisiin perintösaantoihin liittyvä perintöverohuojennus 17 § -Mikäli sama omaisuus kahden tai useamman kuolemantapauksen johdosta on siirtynyt kahdesti tai useammin lyhyessä ajassa, ei ole katsottu kohtuulliseksi toimittaa verotusta jokaisen erillisen saannon perusteella -kuolema tapahtunut lyhyen ajan kuluessa omasta saannostaan, joten ei ole voinut lainkaan tai on vain vähäisessä määrin voinut käyttää perintöä hyväkseen -Huojennus koskee käytännössä vain omaisuuden ensimmäistä saajaa, vaikka se tuleekin tämän perillisten hyväksi -Säännös koskee sanamuotonsa ja esitöittensä mukaan vain perintöverotuksen kohteeksi joutuneita perintösaantoja -KHO:n ratkaisussa vuodelta 1999 soveltamisala joutuu kuitenkin kyseenalaiseksi:

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 10.3.1999 taltio 395: A oli saanut 8.1.1995 kuolleelta B:ltä perinnön, josta hän oli maksanut perintöveron. A oli antanut 2.10.1995 B:ltä perimästään omaisuudesta kullekin kolmelle rintaperilliselleen rahalahjat. A kuoli 25.11.1995. Lahjaverotuksia rahalahjojen johdosta ei ollut toimitettu. Kahden vuoden sääntöä voitiin soveltaa myös ennakkoperintönä saatuihin rahalahjoihin, eikä niiden perusteella A:n kuollessa ollut määrättävä veroa. -PerVL 17 §:n mukaan omaisuudesta, joka tulee kahden tai useamman perättäisen perintösaannon kohteeksi kahden vuoden sisällä, on suoritettava veroa vain kerran, tällöin kaukaisimman sukulaisuussuhteen mukaan -Merkityksellinen on sukulaisuussuhde siihen henkilöön, jolta omaisuutta on välittömästi saatu

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Koska verotusta ei kohdisteta viimeksi kuolleen jälkeen aikaisempiin saantoihin, se merkitsee paitsi pesän varojen myös pesän velkojen jättämistä pois viimeksi kuolleen henkilön verotuksellisesta jäämistöstä -Käytännön vaikeuksia voi aiheutua sen selvittämisestä, mitä omaisuutta on ollut useamman saannon kohteena -Myös sijaan tullut omaisuus luetaan mukaan -Jos sukulaisuussuhde on sama tai läheisempi, useamman saannon kohteena olevasta omaisuudesta ei määrätä lainkaan perintöveroa jälkimmäisen perinnönjättäjän jälkeen, vastaavasti ensimmäisestä perimyksestä määrättyä perintöveroa ei oteta tässä verotuksessa huomioon

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 11. Perintöverotuksen alueellinen ulottuvuus 4 § -Verotusoikeuden alueellinen ulottuvuus on vuoden 1996 alusta lukien sidottu ensi sijassa saantomiehen tai saajan vakituiseen asuinvaltioon -Tästä johtuen perintöverotus ulottuu omaisuuslajista riippumatta kaikkiin tilanteisiin, joissa perinnönjättäjä tai perinnönsaaja asui kuollessaan vakinaisesti Suomessa. -Tosiasiallisella kuolinpaikalla ei siten ole merkitystä -Muissa kuin pääsäännön osoittamissa tilanteissa veronalaista on Suomessa olevan kiinteän omaisuuden PerVL:n mukainen saanto (omaisuuden sijaintivaltio) -Kiinteään omaisuuteen rinnastetaan myös sellaisen yhteisön osakkeiden tai osuuksien siirtyminen, jonka varallisuus koostuu pääosin (yli 50 %) Suomessa olevasta kiinteästä omaisuudesta

Perintöveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 11.1. Perinnönjättäjän tai perinnönsaajan asumisvaltio -Nykyisen lainsäädännön mukaan asumisen ainoana tunnusmerkkinä on verovelvollisen varsinainen asunto ja koti -Vailla merkitystä on se, että henkilö on toisen valtion kansalainen, että hän työskentelee tai oleskelee toisessa valtiossa tai että hänen perheensä tai varallisuutensa on toisessa valtiossa -Kiinnitetään huomiota tosiasiallisiin olosuhteisiin; merkitystä ei ole määräajoilla tai sillä, onko henkilö henkikirjoitettu Suomessa -Perinnönjättäjän on tullut omistaa tai hallita pysyväisluonteisesti asuntoa Suomessa -Jos asuntoja useassa maassa, vain yksi asunto voi olla koti

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset 11.2. Omaisuuden sijaintivaltio -Irtaimen omaisuuden sijaintivaltiolla ei ole periaatteellista merkitystä perintöverotuksen laajuuden kannalta -Myös muualla kuin vakituisessa asunnossa ja kodissa oleva irtain omaisuus on Suomessa normaalisti verollista; esimerkiksi Suomessa vakituisesti asuvan perinnönjättäjän Ruotsissa olevassa lomaosakkeessa oleva irtain omaisuus kuuluu veronalaisen varallisuuden piiriin -Verovelvollisuus on säädetty koskemaan lisäksi Suomessa olevan kiinteän omaisuuden perintöä, vaikka perinnönjättäjä, perillinen tai testamentinsaaja ei asuisikaan Suomessa -Kiinteään omaisuuteen rinnastetaan myös sellaisen yhteisön osakkeet tai osuudet, jonka varallisuus koostuu pääosin (yli 50 %) Suomessa olevasta kiinteästä omaisuudesta

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset 11.3. Kaksinkertaisen verotuksen estäminen -Eri valtioiden verotusoikeuden alueellinen ulottuvuus voi joissain tapauksissa johtaa saannon kaksinkertaiseen verottamiseen -Suomi on solminut kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi verosopimuksia -Kaksinkertaisen verotuksen estämiseen pyritään myös erityisellä hyvityssäännöksellä, jonka mukaan ulkomailla suoritettu vero hyvitetään samasta varallisuudesta suoritettavasta verosta -Suomessa menevän veron määrää laskettaessa otetaan huomioon asianomaiseen omaisuuteen kohdistuvat velat -Hyvityssäännöstä ei sovelleta veroon, joka on suoritettu Suomessa olevasta kiinteistöstä tai 4.1 §:n 2 kohdassa tai 18.1 §:n 2 kohdassa tarkoitetuista osakkeista tai osuuksista -Hyvitykseen oikeutettu vain Suomessa asuva verovelvollinen -Kansainvälisen verosopimuksen soveltaminen on aina ensisijaista suhteessa veronhyvitysnormin soveltamiseen. -Diplomaatteja koskee erityissääntely

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset 12. Perintö- ja lahjaverosopimukset Hallituksella oikeus myöntää vastavuoroisuuden perusteella poikkeuksia siitä, mitä perintö- ja lahjaverolaissa säädetään velvollisuudesta suorittaa veroa sellaisesta irtaimesta omaisuudesta, jonka ulkomaalainen kuollessaan on jättänyt jälkeensä taikka jonka ulkomaalainen on lahjana saanut Perintö- ja lahjaverolain 4 §:n mukaan perintöveroa on suoritettava kiinteän ja irtaimen omaisuuden siirtymisestä perintönä tai testamentilla, jos perinnönjättäjä tai perillinen tai testamentinsaaja asui Suomessa saantohetkellä – Veroa on suoritettava Suomessa olevasta kiinteästä omaisuudesta sekä eräiden osakkeiden ja osuuksien perinnöstä, vaikka perinnönjättäjä ja perillinen eivät asuisikaan Suomessa – PerVL 4.2 § sisältää kuitenkin Suomen verotusoikeutta rajoittavan säännöksen sellaisten tapausten varalle, joissa samasta irtaimesta omaisuudesta on jo maksettu perintövero toiselle valtiolle > saannosta määrättävästä perintöverosta on vähennettävä saannosta toisessa valtiossa maksettu perintövero

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset Pohjoismainen sopimus – Koskee sekä perintö- että lahjasaantoa – Ei koske tällä hetkellä enää Ruotsia PerVL 4 § soveltuu, perinnöstä ja lahjasta maksetaan nyt veroa Suomen lainsäädännön mukaan – Sopimuksen mukaan perintö verotetaan siinä Pohjoismaassa, jossa perinnönjättäjä kuollessaan asui. – Lahja verotetaan maassa, jossa lahjanantaja asui verovelvollisuuden alkaessa Kiinteä omaisuus voidaan kuitenkin verottaa sijaintipaikan maassa – Kaksinkertaisen verotuksen poisto joko hyvitysmenetelmällä tai progressioehtoisella vapautusmenetelmällä

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset Suomi ja Alankomaat -Sopimus koskee vain Suomessa tai Alankomaissa asuneen henkilön perintöverotusta -Omaisuus verotetaan pääsääntöisesti perinnönjättäjän kotivaltiossa -Toisessa valtiossa voidaan verottaa vain perinnönjättäjältä jäänyt kiinteä omaisuus tai kiinteään toimipaikkaan kuuluva liikeomaisuus -Kotivaltio on valtio, jossa perinnönjättäjällä oli kuollessaan vakituinen asunto Suomi ja Yhdysvallat -Sopimusta sovelletaan kuolinhetkellään Suomessa tai Yhdysvalloissa asuneen henkilön jäämistöön -Suomessa sopimus koskee vain perintöveroa ja Yhdysvalloissa liittovaltion jäämistöveroa (Federal Estate Tax) -Kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi vähennetään kummassakin valtiossa se osa toisen valtion verosta, joka johtuu kyseisessä valtiossa sijaitsevasta omaisuudesta

Perintö- ja lahjaverotusta koskevat verosopimukset Suomi ja Ranska -Sopimusta sovelletaan kuolinhetkellään joko Suomessa tai Ranskassa asuneen henkilön jäämistöstä meneviin veroihin -Perintöverotus toimitetaan pääsääntöisesti perinnönjättäjän asuinvaltiossa -Toisessa sopimusvaltiossa oleva kiinteä omaisuus tai kiinteän toimipaikan liikeomaisuus verotetaan kuitenkin omaisuuden sijaintivaltiossa Suomi ja Sveitsi - Sopimusta sovelletaan kuolinhetkellään joko Suomessa tai Sveitsissä asuneen henkilön jäämistöstä meneviin veroihin -Perintöverotus toimitetaan pääsääntöisesti perinnönjättäjän asuinvaltiossa -Toisessa sopimusvaltiossa oleva kiinteä omaisuus tai kiinteän toimipaikan liikeomaisuus verotetaan kuitenkin omaisuuden sijaintivaltiossa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 1.Lahjanluonteiset oikeustoimet 18 § -Jos luovutuskirjassa sovittu vastike on enintään kolme neljäsosaa käyvästä hinnasta, käyvän hinnan ja maksetun vastikkeen erotus katsotaan PerVL 18.3 §:n mukaan lahjaverotuksessa lahjaksi -Jako ¾ alittaviin ja ylittäviin tapauksiin -Vastike alle ¾ luovutusobjektin käyvästä arvosta, katsotaan lahjaksi -Vastike yli ¾ luovutusobjektin käyvästä arvosta, ei voine katsoa lahjaveron soveltuvan -Oikeustila hieman epäselvä, myöskään oikeuskäytännöstä ei saada juurikaan johtoa -Lahjaverotus ei kuitenkaan tule kyseeseen, jos lahjaksi katsottavan erotuksen arvo alittaa 4 000 euroa -Myös PerVL 18.3 §:ään nähden käänteinen tilanne voi tulla kyseeseen, eli sovittu vastike ylittää vaihto-objektin arvon -Kiistattoman ylihinnan maksaminen on pidettävä veronalaisena lahjana, oikeuskäytäntöä ei kuitenkaan ole -Esim. sukulaisten väliset osake- ja kiinteistökaupat

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.Työsuhteeseen liittyvät lahjat -Jos työn teettänyt henkilö on suorittanut työstä, tehtävästä tai palveluksesta korvausta, vaikka sellaisesta ei ollut sovittu tai sitä ei ollut edellytetty, tai maksettu korvaus ylittää käyvän tai sovitun korvauksen, suoritusta voidaan pitää kokonaan lahjana -Tuloverotuksen ensisijaisuuden takia tuloverotuksen toimittamisen edellytykset on kuitenkin selvitettävä ennen lahjaverotuksen toimittamista. -Voi olla ns. remuneratorinen lahja > motiivina ei ole työsuorituksesta palkitseminen, vaan jokin muu syy

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.1. Työn tai palveluksen suorittaminen ilman korvausta -Yleensä kyse vähäisestä ja luonteeltaan tavanomaisesta arvosta -Esim. naapuriapu tai talkootyö -Talkootyöksi käsitetään nykyisin erityisesti tavallisen työn suorittajan vapaaehtoista ja palkatonta työtä, johon liittyy kestitsemistä. Verotus voi tulla tuloverolain mukaan kyseeseen, kun työn tekeminen edellyttää ammattitaitoa, esimerkiksi ammattitaitoa vaativa rakennustyö tai hiusten leikkuu. Ammattitaitoa vaativaksi ei kuitenkaan katsottane tavanomaisia lattian- tai katontekotalkoita. -Samankaltainen tilanne on käsillä, kun useat henkilöt luopuvat palkkiostaan tietyn verovapaan yhteisön hyväksi, työn teettäjä maksaa tällöin kertakorvauksen verovapaalle yhteisölle, esimerkiksi urheiluseuralle -Tietystä työstä suoritettavasta palkkiosta ei voi kuitenkaan luopua ilman tuloveroseuraamuksia

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Oikeuskäytäntöä (työn teettäjän vero-oikeudellinen asema): KHO 1983 II 602: Uskonnollinen yhdistys oli tehnyt osakeyhtiö B:n kanssa sopimuksen, jonka mukaan yhdistys otti neljän kuukauden ajaksi tehtäväkseen yhtiön yhden tai useamman työntekijän yövuoron tekemisen siten, että työn suorittivat yhdistyksen jäsenet yhtiön johdon ja valvonnan alaisena, mutta korvaus työstä maksettiin kokonaan yhdistykselle. Se, että yhdistyksen jäsenet mainitulla tavalla luopuivat heille tehtävän suorittamisesta maksettavasta, EPL 4 §:n mukaiseksi palkaksi katsottavasta korvauksesta yhdistyksen hyväksi, ei vapauttanut yhtiötä velvollisuudesta toimittaa korvauksesta ennakonpidätystä

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 30.12.1988 TALTIO 5382: Urheiluseura oli osakeyhtiön kanssa tehdyn sopimuksen perusteella ottanut hoitaakseen yhtiön liikerakennusten järjestysmiestehtävät. Urheiluseura koulutti 10 – 15 jäsentään järjestyksen valvojiksi ja yhden näistä valvonnasta vastaavaksi. Viimeksi mainittu laati kuukausittain työvuorolistan yhtiön hyväksyttäväksi. Valvontaan sai osallistua vain sellainen jäsen, jolla oli järjestysmieskortti. Yhtiö maksoi urheiluseuralle kuukausittain sovitun korvauksen järjestyksenvalvontatunnilta. Sopimus oli voimassa kolmen kuukauden irtisanomisajalla. Urheiluseuran ei katsottu harjoittavan elinkeinotoimintaa tai muutoinkaan toimivan itsenäisenä yrittäjänä. Sen jäsenten oli katsottava suorittavan sopimuksen mukaiset tehtävät toimeksiantajayhtiön johdon ja valvonnan alaisena. Se, että urheiluseuran jäsenet luopuivat yhtiön maksettavaksi tarkoitetusta palkasta yhdistyksen hyväksi, ei vapauttanut yhtiötä velvollisuudesta ennakonpidätyksen toimittamiseen ja työnantajan sosiaaliturvamaksun suorittamiseen. - Talkootyölle on ominaista kertasuoriteluonne; kun ilmaisen työn tai palvelusten tekeminen on jatkuvaa, ei kyse ole enää talkootyöstä

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Tuloverotuksessa on omaksuttu periaate, jonka mukaan kodin ja perhepiirin sisällä tehdyn työn tai palveluksen arvoa ei normaalioloissa oteta huomioon veronalaisen tulon määrittelyssä. Taustalla on ajatus, ettei säästyneitä elanto- tai muita henkilökohtaisia kustannuksia voida tuolloin katsoa veronalaiseksi tuloksi -Korvauksetta tehdyt työt tai palvelukset jäävät tietyissä tapauksissa tuloverotuksen ulkopuolelle. Sama lienee tilanne lahjaveron osalta, oli sitten kysymys talkootyöstä tai muusta vastikkeetta tehdystä työstä. -Puronen on todennut: ”Koska tietyn työn tai palvelun tekeminen toiselle ei aiheuta suorittajan varallisuuden vähenemistä eikä useinkaan vastaanottajan varallisuusaseman kasvua, katson, ettei lahjaverotuksen toimittamiselle tällaisissa tapauksissa ole perustetta. Epäilemättä etu on kuitenkin saajan kannalta taloudellisessa mielessä lahja. Edun veronalaisuuden kannalle asettuminen edellyttäisi kuitenkin lahja-käsitteen laajaa tulkintaa, jolle ilman minkäänlaista normitukea ei mielestäni ole kestäviä perusteita” Puronen 1990, s. 262 ss.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.2. Onko suoritus lahja vai palkanlisä? 18 § TVL 69.1 §: Veronalaiseksi tuloksi ei katsota, ellei edellä säädetystä muuta johdu, koko henkilökunnan tai työnantajan palveluksesta eläkkeellä olevien työnantajalta saamaa tavanomaista ja kohtuullista: 1) etua työnantajan järjestämästä terveydenhuollosta, lukuun ottamatta työnantajan työntekijälle suorittamaa korvausta terveydenhuollosta tai sairaudesta johtuvista kustannuksista; 2) henkilökunta-alennusta työnantajan tuottamista tai kaupan pitämistä tavaroista tai palveluksista; 3) merkkipäivälahjaa tai vähäistä muuta lahjaa, joka on saatu muuna kuin rahana tai siihen verrattavana suorituksena; 4) etua työnantajan järjestämästä virkistys- tai harrastustoiminnasta; (19.12.2008/946) (19.12.2008/946) 5) etua työnantajan järjestämästä yhteiskuljetuksesta asunnon ja työpaikan välisillä matkoilla.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Esille voidaan nostaa erityisesti merkkipäivälahjat -Tavanomaisina merkkipäivälahjoina on pidetty ainakin työntekijän 50- ja 60-vuotispäivänään työnantajalta saamaa lahjaa tai häälahjaa -Veronalaisena on pidetty myös muun muassa pitkäaikaisen määrävuotispalvelun, eroamisen ja eläkkeellejäämisen yhteydessä annettua lahjaa KHO: 23.3.1981 TALTIO 1660: Työntekijälle oli annettu 800 mk maksanut kello kiitokseksi 25-vuotisesta palvelusta yrityksessä. Kysymyksessä oli tavanomainen muistoesine, jota ei ollut pidettävä palkkana.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Näihin on rinnastettu myös työnantajan oman toiminnan merkkipäivän kohtuulliseksi katsottava lahja (yritys täyttää esimerkiksi 50 vuotta) KHO 1986 II 586: A Oy:n Tarkoituksena oli kustantaa oman 50-vuotispäivän johdosta kaikille 970:lle vakinaisessa palveluksessa olevalle toimihenkilölleen virkistysluonteinen ulkomaanmatka, jolle saisi toimihenkilön lisäksi osallistua tämän puoliso tai muu seuralainen. Mainittu matka annettaisiin toimihenkilölle riippumatta siitä, kuinka kauan hän oli ollut yhtiön palveluksessa. Matkoista työnantajalle aiheutuvat kustannukset olisivat noin 5 400 markkaa toimihenkilöä kohti. Kun otettiin huomioon, että kysymyksessä oli työnantajan oman merkkipäivänsä johdosta henkilökunnalleen antama etu, ei mainittua matkaa ollut sen toimihenkilölle koituvan kokonaisedun huomioon ottaen pidettävä sellaisena tavanomaisena ja kohtuullisena merkkipäivälahjana, jota tarkoitetaan TVL 22a § 3. kohdassa. Merkkipäivälahjan käypää arvoa oli siten pidettävä toimihenkilön palkkana. Äänestys 4-3.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Suorituksen on oltava esinelahja, jota työntekijä ei ole voinut itse valita; rahalahjoja, lahjakortteja ja itse valittuja esinelahjoja on yleensä pidetty palkkana KHO 1959 II 405: 50-vuotispäivän johdosta työntekijälle annettua rahalahjaa pidettiin hänen veronalaisena tulonaan. KHO 1963 II 288: Yhtiön työntekijöilleen heidän merkkipäivinään antamia tavaralahjoja ei katsottu palkanluonteiseksi tuloksi -Työnantaja voi antaa myös vähempiarvoisia lahjoja, lähinnä huomionosoituksen luonteisia -Edelleen edellytyksenä on muu muoto kuin raha- tai siihen verrannollinen suoritus, esimerkiksi joulukinkku. KHO 20.5.1997 TALTIO 1232: Työnantajan henkilökunnalleen antama joululahja käsitti muun muassa tilauskortin, joka oikeutti tilaamaan yhden aikakauslehden vuosikerran 16 aikakauslehden joukosta. Tilauskorttia oli pidettävä rahaan verrattavana suorituksena, joka työnantajalta saatuna oli veronalaista palkkatuloa.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Sosiaaliset edut jäävät verotuksen ulkopuolelle, edut ovat yleensä tyypiltään omaehtoisen liikunta- tai kulttuuritoiminnan tukemiseen suuntautuvia KHO 26.8.1987 TALTIO 3229: Kuukausipalkkaisille työntekijöille kaksi kertaa päivässä annettu ilmainen kahvi kahvileipineen oli 1 momentin 4 k:ssa tarkoitettu verovapaa etu ->Lahjaverotuksen toimittaminen ei tule kyseeseen tuloverolaissa säädeltyjen henkilökuntaetujen osalta -Tuloverotuksen ulkopuolelle jäävät lahjat, joiden antaminen ei mitenkään liity työntekijäasemaan yrityksessä.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.3. Työnantajan työntekijälle alihintaan myymät asunnot ja tontit 18 § -Yksi työntekijän palkitsemisen muoto on tonttien ja asuinhuoneistojen hallintaan oikeuttavien osakkeiden myyminen työntekijöille olennaisesti käypää vastiketta alhaisemmasta hinnasta -Alihintaisuutta pidetty palkkana, lahjaverotus ei tule yleensä kyseeseen KHO 1955 II 145: 163 neliömetrin suuruisen asuinhuoneiston lahjoitusta pidettiin palkanluontoisena, koska lahja oli saatu tunnustukseksi monivuotisesta työstä lahjanantajan palveluksessa, ja siitä verotettiin tulona. ->tapauksessa ratkaisevaksi muodostunut luovuttamistarkoitus, koska perusteluna todetaan nimenomaan olleen antajan halu palkita työntekijä työnantajan hyväksi tehdystä työstä. ->Vaikka luovutus oli ollut ollut vastikkeeton, olosuhteiden perusteella arvioitiin, ettei vastikkeettomuus perustunut entisen työnantajan lahjoittamistarkoitukseen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 2.4. Työsuhteeseen perustuva osakeanti, työsuhdeoptio ja korkoetu 18 § -Kun osakeyhtiön osakepääomaa korotetaan, voi yhtiö antaa henkilökuntansa merkittäväksi osakkeitaan niiden käypää markkinakurssia alempaan kurssiin -Alennus ei saa ylittää kymmentä prosenttia osakkeiden käyvästä arvosta -Edun pitää olla henkilöstön enemmistön käytettävissä; ellei ole, katsotaan saatu alennus koko määrältään veronalaiseksi tuloksi -Sama koskee oikeutta saada tai hankkia yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää hintaa alempaan hintaan vaihtovelkakirjalainan, optiolainan, optio-oikeuden tai muun näihin rinnastettavan sopimuksen tai sitoumuksen perusteella (työsuhdeoptio). -Ei lahja, vaan veronalaista tuloa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -TVL 67 §:n mukaan ansiotuloksi katsotaan korottoman tai alikorkoisen työsuhdelainan tuottama korkoetu -Vertailukorkona käytetään viitekorkolain mukaista vahvistettua peruskorkoa KHO 1994 B 520: Pankinjohtajan työnantajaltaan saaman lainan korkoetu oli kokonaisuudessaan pankinjohtajan tuloa sen estämättä, että hänen puolisonsa oli lainan toinen velallinen - Koskee myös sukulaisten välistä työsuhdetta 3. Aviopuolisoiden väliset lahjat 18 § -Avioliittolain aviovarallisuusjärjestelmä perustuu puolisoiden omaisuuden ja velkojen erillisyyden sekä sopimusvapauden periaatteille -Oikeus tehdä keskenään oikeustoimia (AL 33.1 §) -Vuoden 1992 alusta kumottiin puolisoiden välinen lahjoituskielto -Puolisoiden välisten vastikkeettomien luovutustointen arvioiminen yleisten sääntöjen mukaan -Ilmoitus alioikeudelle > oikeusvaikutukset esimerkiksi kolmatta kohtaan

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Lahjalain mukaisen ilmoitusvelvollisuuden tarkoituksena saattaa lahja velkojien ja muiden ulkopuolisten tahojen tietoon -Verotuksen kannalta kuitenkin vieras funktio 4. Avopuolisoiden väliset lahjat 18 § -Avioliitonomainen yhteiselämä ei synnytä avopuolisoiden välille henkilö- tai varallisuusoikeudellisia oikeusvaikutuksia (poislukien säännökset laissa aviopuolisoiden yhteistalouden purkamisesta avoliiton päättyessä) -Saman periaatteen mukaan avopuolisoita käsitellään myös lahjaverotuksessa -Voivat periaatteessa lahjoittaa toisilleen vapaasti omaisuutta -Kysymys lahjoitusten veronalaisuudesta ei kuitenkaan ole kiistanalainen -Vaikeampi kysymys ovat avopuolisoiden väliset normaaliin jokapäiväiseen yhteiselämään liittyvät vastikkeettomat oikeustoimet

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1980 II 627: Avovaimo työskenteli avomiehensä lukuun harjoitetussa yksityisliikkeessä palkattuna työntekijänä. Verotoimiston tiedustelun johdosta avovaimo oli ilmoittanut avopuolisonsa rahoittaneen avovaimon nimiin vuonna 1976 ostetun henkilöauton sekä avopuolisoiden yhteisiin nimiin vuonna 1977 ostettujen asunto-osakkeiden hankinnan. Rahavarat ilmoitettiin otetun avomiehen nimissä olleelta pankkitililtä, johon avovaimolla oli käyttöoikeus. Katsottiin, ettei ainoastaan tilin käyttöoikeus muutoin mainituissa olosuhteissa oikeuttanut pitämään varoja avopuolisoiden yhteisinä, minkä vuoksi avovaimoa oli verotettava avomieheltään saamista lahjoista -Ratkaisu perustuu omistajaolettamaan ja nimiperiaatteeseen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Kun avopuolisoiden yhteiselämä päättyy, molemmat puolisot saavat pitää oman omaisuutensa -Omaisuuden omistussuhteet todetaan erottelussa -Avopuolisolla on tietyin edellytyksin oikeus hyvitykseen panoksesta, jonka on antanut yhteistalouden hyväksi -Lahjaverotus ei tule kyseeseen, mikäli on ollut olemassa lain 8 §:ssä (laki avopuolisoiden yhteistalouden purkamisesta) tarkoitetut perusteet omaisuuden luovuttamiselle

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 5. Kuka voi antaa lahjan? 18 § -Lahjan voi antaa vain esineen tai oikeuden omistaja -Pääsääntöisesti irtaimen esineen omistajana pidetään sitä, jolla on esine hallinnassaan -Lahjanantajasta voi olla epäselvyyttä erityisesti silloin, kun lahjanantajina ovat lahjansaajan molemmat vanhemmat -Verohallinnon kannan mukaan lähtökohtana on, ellei toisin näytetä, että lahjanantajana on henkilö, jonka nimiin omaisuus on hankittu -Tosiasiallinen olosuhde voi kuitenkin poiketa omistusoikeuden rekisteröinnistä lähinnä silloin, kun lahjanantajina ovat aviopuolisot -Lisäksi on voitava osoittaa, että puolisoiden tarkoituksena on ollut hankkia omaisuus yhteiseen lukuun -Luovutetun omaisuuden on täytynyt olla molempien puolisoiden hallinnassa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 6. Verovapaat lahjat 19 § 6.1. Koti-irtaimistolahja -Lahjaverosta vapaaksi on säädetty tavanomaisesta koti-irtaimistosta koostuva lahja -Lahjansaajan tai hänen perheensä henkilökohtaiseen käyttöön -Ei koske lahjaa, jonka arvo on yli 4 000 euroa -Ei tule veronalaista, vaikka sama henkilö olisi antanut samanlaisia lahjoja kolmen vuoden kuluessa useitakin -Huonekalut, matot, taloustavarat, kodinkoneet…. -Kriteerinä tavanomaisuus koti-irtaimistona -”Tavanomaisuus” rajaa verovapautta ainakin teoriassa -Verovapauden ulkopuolella muun muassa tavanomaista arvokkaammat taulut, veistokset ja muut taideteokset

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 6.2. Koulutus-, kasvatus- ja elatuslahjat -Lahjansaajan kasvatukseen, koulutukseen tai elatukseen annettu lahja on säädetty lahjaverosta vapaaksi -Säännöstä sovelletaan vain lakimääräisen huoltovelvollisuuden ulkopuolelle jääviin tapauksiin Oikeuskäytäntöä: KHO 1946 I 14: Henkilö, joka on saanut omaisuutta lahjaksi ehdoin, että se on käytettävä hänen kasvatukseensa ja koulutukseensa, on katsottu velvolliseksi suorittamaan siitä lahjaveroa, koska lahjaa, jota ei ollut väitettykään siihen mennessä käytetyn lahjansaajan kasvatusta tai koulutusta varten taikka hänen elatukseen, ei ollut annettu sellaisin muodoin, että se voitaisiin käyttää ainoastaan mainittuihin tarkoituksiin

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1969 II 599: Lahjaa ei ollut annettu kasvatusta tai koulutusta varten sellaisin muodoin, että se olisi verovapaa KHO 1981 II 611: Isä oli avannut poikansa nimiin säästökassatilin, jolle talletettujen varojen ilmoitettiin olevan pojan koulutusta varten. Säästökirja oli jäänyt isän haltuun. Tiliä ei käytetty ennen isän kuolemaa. Perintöverolautakunta lisäsi talletusvarat isän kuolinpesän varoihin. Lääninoikeus hylkäsi pojan valituksen, jossa oli vaadittu talletuksen verovapautta perintö- ja lahjaverolain 19 §:n 3 kohdan nojalla, koska talletusta ei ollut tehty sellaisin ehdoin, ettei pojalla ollut mahdollisuutta käyttää varoja muuhun kuin koulutukseen. KHO: ei muutosta. 6.3. Muut alle 4 000 euron arvoiset lahjat -Muukaan alle 4 000 euron arvoinen lahja ei ole lahjaveron alainen -Voi tulla lahjaveron alaiseksi vain sovellettaessa lahjojen yhteenlaskusäännöstä

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 7. Lahjojen yhteenlaskeminen 19 § -Perintö- ja lahjaveroasteikot on laadittu progressiivisiksi -Jakamalla lahjan useaan osaan olisi mahdollista saavuttaa huomattavia taloudellisia etuja -Jotta progressio ei tulisi mitätöidyksi, on lakiin otettu säännökset useiden lahjojen yhteenlaskemisesta -Yhteenlaskeminen koskee vain samalta antajalta saatuja lahjoja, pääsääntöisesti kolmen vuoden kuluessa saatuja verotettavia lahjoja (PerVL 20.2 §)

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Esimerkki: A on antanut B:lle kolme lahjaa. 30 000 £ (1), 3 500 £ (2) ja 3 500 £ (3) kolmen vuoden sisällä: Alle 3 vuotta __^_______________________^_______________________^________________ 30 000 £ 3 500 £ 3 500 £ Laskelma lahja vero 1.30 000 £2 310 £ 2. 3 500 £ 33 500 £2 660 £ - 2 310 £ = 350 £ 3. 3 500 £ 37 000 £3 010 £ – 2 660 £ = 350 £

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Lahjat on mahdollista laskea yhteen vain, kun yksi tai useampia veronalaisia lahjoja on saatu kolmen vuoden kuluessa ennen verovelvollisuuden alkamista -Lahjaa, joka on annettu päivälleen kolme vuotta ennen toista lahjaa, ei ole katsottu annetun kolmen vuoden kuluessa, eikä lahjoja voida laskea yhteen KHO 1955 I 35: Lahjaverovelvollisuus alkoi 14.12.1952, kahteen vuoteen ennen verovelvollisuuden alkamista ei sisältynyt päivämäärä 14.12.1950 8. Eri antajilta saadut lahjat -PerVL 20.3 §:n mukaan eri antajilta saadut lahjat on verotettava erikseen -Kun eri lahjanantajien lahjat verotetaan erikseen, katsotaan sen tarkoittavan sitä, ettei lahjaverotusta toimitettaessa mahdolliselle yhteisomistukselle anneta lahjanantajien osalta merkitystä -”Yhteislahja” jakaantuu osiin siinä suhteessa, kuin osaomistajat omistivat esineen ennen luovutuksen tapahtumista

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 30.9.1977 TALTIO 3847: Kun henkilö oli ostanut kahdelta veljeltään kummaltakin kolmasosan kiinteistöstä yhteisesti määrätystä kauppahinnasta, hänen kaupan yhteydessä ehkä saamastaan lahjasta oli lahjavero määrättävä erikseen kummankin luovuttajan osalta. -Aviopuolisoita ei aseteta lahjanantajina muista poikkeavaan asemaan -Mikäli muuta ei näytetä, katsotaan puolisoiden yhdessä lahjoittaman omaisuuden muodostuvan yhtä suurista lahjoista: KHO 1979 II 631: Aviopuolisot, joiden varallisuussuhteisiin oli sovellettava avioliittolain säännöksiä, olivat lahjoittaneet tyttärelleen yhteisesti hankkimansa, yhden huoneiston hallintaan oikeuttavat asunto-osakeyhtiön osakkeet. Kun puolisoiden eräistä yhteisomistussuhteista annetun lain mukaan oli muun selvityksen puuttuessa katsottava omistaneen kummankin puolet osakkeista, tyttärelle oli määrättävä lahjavero erikseen isältään ja erikseen äidiltään saamasta lahjasta.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Veroluokka I Verotettavan osuuden arvo euroina Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla euroina Veroprosentti ylimenevästä osasta 4 000–17 0001007 17 000–50 0001 01010 50 000–200 0004 31013 200 000–1 000 00023 81016 1 000 000–151 81019

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Veroluokka II Verotettavan osuuden arvo euroina Veron vakioerä osuuden alarajan kohdalla euroina Veroprosentti ylimenevästä osasta 4 000–17 00010020 17 000–50 0002 70026 50 000–1 000 00011 28032 1 000 000–315 28035

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8. Lahjaverovelkasuhde 20 § 8.1. Haltuunottohetki -Lahjaverovelka syntyy PerVL 20 §:n mukaan pääsääntöisesti hetkellä, jolloin lahjansaaja saa lahjan haltuunsa -Käytännössä on kyse traditiosta, luovutuksella on vaikutuksia myös kolmatta kohtaan -Pelkkä lahjanlupaus ei synnytä verovelkasuhdetta -> lahjoituksen pitää täyttyä -Torjumisoikeus, jota käytettävä kohtuullisessa ajassa -Tradition merkitystä kuvastavat KHO:n ratkaisut vuosilta 1981, 1971 ja 1988:

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1981 II 611: Isän poikansa nimiin tallettamat ja tämän koulutusta varten tarkoitetuiksi ilmoitetut varat luettiin isän kuolinpesän varoihin, kun isä oli pitänyt säästökirjan itsellään eikä tiliä ollut käytetty ennen isän kuolemaa. KHO 1871 II 599: Kun lahjansaaja ei ollut saanut lahjakirjassa tarkoitettua osakekirjaa haltuunsa ja lahja siten oli jäänyt täyttämättä, hän ei ollut velvollinen suorittamaan lahjaveroa. KHO 1988 B 592: Täysi ikäinen A oli ostanut omissa nimissään asunto-osakkeen. Kauppahinnan ja osakkeista maksetun siirtoleimaveron oli maksanut A:n puolesta hänen isänsä, jonka hallussa osakekirja edelleen oli. A:n katsottiin saaneen kauppahinnan rahoituksen yhteydessä lahjan isältään.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Yleinen siviilioikeudellinen periaate, jonka mukaan yleisön tietoon tarkoitettu lahjanlupaus on LahjaL 1 §:n mukaisella tavalla saatettu yleisön tietoon, ei päde lahjaverotuksessa -Lahjansaaja ei ole saanut vielä haltuunsa lahjaa eikä edes asiakirjalla osoitettua saamisoikeutta -LahjaL 3.2 §:ssä säädetään saamisiin liittyvästä poikkeuksesta LahjaL 1 §:ään, ja poikkeusta noudatetaan myös lahjaverotuksessa -> Uusi verovelka syntyy hetkellä, jolloin lahjoittaja ilmoittaa velalliselle saamisen luovuttamisesta -Jos annetaan anteeksi juoksevaan velkakirjaan tai muuhun LahjaL 3.1 §:ssä tarkoitettuun saamisasiakirjaan perustuva velka, lahjaverovelka syntyy hetkellä, jolloin asiakirja palautetaan allekirjoittajalleen tai tehdään kelpaamattomaksi -Jos kyseessä tavallinen velkakirja, verovelkasuhde syntyy velallisen ottaessa vastaan vapaamuotoisen ilmoituksen anteeksiannosta

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Lahjoitus voi tapahtua useana eränä, mutta ne eivät muodosta lahjaverotuksessa erillisiä lahjoja -Lahjasta tulee määrätä erien lukumäärästä riippumatta yksi vero -Pääsuorituksen maksuhetki -Kiinteän omaisuuden osalta lahjaverovelkasuhde syntyy hetkellä, jolloin omistusoikeus siirtyy, eli lahjoitus siviilioikeudellisesti tapahtuu KHO 6.1.1987 TALTIO 3: Tila oli lahjoitettu 10.5.1975 vahvistetulla lahjakirjalla. Lahjansaajat olivat saaneet tilaan heti omistusoikeuden, mutta he olivat ottaneet tilan haltuunsa vasta vuonna 1981. Lainhuuto tilaan oli saatu 27.8.1981. Lahjaveroilmoitus oli tehty 4.12.1981. KHO katsoi, että velvollisuus suorittaa lahjaveroa oli alkanut silloin, kun tilan omistusoikeus oli siirtynyt, eli 10.5.1975.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8.2. Lahjoitettava varallisuus ja siihen sisältyvä velvoite 20 § -Lahjan täyttymisen ehtona on siirtyminen antajan hallinnasta saajan hallintaan -Lahja ei ole täyttynyt, mikäli esineeseen kohdistuu lahjanantajan lahjaesineeseen pidättämä määräaikainen tai elinikäinen hallintaoikeus -Tilanne on kuitenkin verotuksen näkökulmasta toinen, lahjaverotuksen toimittaminen on mahdollista lahjanantajan esineeseen pidättämistä rajoittavista oikeuksista huolimatta -Tosin oikeudet voivat olla niin laajoja, että ne ovat merkinneet täysin muodollista luovutustointa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Kaikkein tavallisinta on, että oikeuksia pidätetään asunto-osakkeiden lahjoituksen yhteydessä KHO 1965 II 646: X:n isoäiti Y oli 4.10.1963 laaditulla lahjakirjalla lahjoittanut X:lle asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet pidättäen kuitenkin itsellään osakkeista saatavan tuoton. Koska osakkeiden tuoton arvo ylitti osakehuoneiston hallintaan oikeuttavien osakkeiden arvon, y:lle ei voitu määrätä lahjasta veroa -Seuraavassa tapauksessa arvostuksen pohjana oli yhden vuoden ajalta jaettu osinko: KHO 1.9.1972 TALTIO 3070: Perheyhtiön osakkeiden lahjoituksen yhteydessä lahjanantaja oli pidättänyt itselleen osakkeiden hallinta- ja tuotto-oikeuden. Oikeuden kapitalisoinnin perusteeksi pantiin todellisuudessa jaettu osinko - Lahjoitettujen osakkeiden arvosta vähennettiin myös pidätettyjen oikeuksien arvo -Tapauksessa KHO 1.9.1972, taltio 3069, oli myös kyse osakkeiden lahjoituksesta, mutta lahjoittaja oli pidättänyt itselleen käytännössä kaikki osakkaalle normaalisti kuuluvat oikeudet, mukaan lukien osallistumisoikeus yhtiökokoukseen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä - Kiinteistöjen osalta ei ole traditioon liittyviä tulkintakysymyksiä, opilla ei ole merkitystä kiinteistöjä luovutettaessa -Lahjoittaja voi pidättää lahjoittamaansa kiinteistöön itselleen tai muille hyvinkin laajoja oikeuksia KHO 1974 II 590: Lahjaverotusta toimitettaessa oli lahjoitetun kiinteistön arvosta ensin vähennettävä lahjoittajien itselleen pidättämien elinikäisten asumis-, rakentamis- ja metsänmyyntioikeuden arvo -Purosen mukaan on katsottava, että vaikka joissakin ääritapauksissa olisi katsottava lahjanantajan esineeseen pidättämien oikeuksien olevan siinä määrin laajoja, ettei voitaisi katsoa lahjoituksen täyttyneen, ei luovutuksen mitätöiminen tällä perusteella ole kuitenkaan mahdollista -Poikkeuksena näennäisoikeustoimi -Veronkierron estämiseen tähtäävä normi; miten arvioitava po. säännöksen valossa?

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8.3. Ehdollinen lahjoitus -Lykkäävä tai purkava ehto on lahjoituksen osalta mahdollinen -Varovelkasuhde alkaa aikaisintaan hetkellä, jolloin ehto täyttyy ja esineen tai oikeuden omistusoikeus siirtyy lahjansaajalle -Alaikäisten lasten osalta verovelkasuhde syntyy kuitenkin silloin, kun lahjoitus on tehty -Jos kiinteistö on lahjoitettu ehdoin, että omistusoikeus varallisuuteen siirtyy vasta tietyn ajan kuluttua, ei lahjasta voida määrätä veroa ennen tuon määräajan päättymistä -Jos omistusoikeuden siirtyminen on määrätty tapahtuvaksi vasta luovuttajan kuolinhetkellä, on kyse kuolemanvaraislahjasta, joka ei ole Suomen lainsäädännön mukaan mahdollinen -> olisi määrättävä omaisuudesta testamentilla -Kuolemanvaraislahjan ohella kelvoton on hyvän tavan vastainen ehto

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Purkavaehtoisen lahjan tapauksessa verovelkasuhde alkaa kuitenkin heti -Jos purkava ehto täyttyy viiden vuoden kuluessa verovelkasuhteen syntymisestä, verovelvollinen voi hakea maksamansa veron takaisin 8.4. Vajaavaltainen lahjansaaja -Vajaavaltaisen saaman lahjan osalta verovelvollisuus syntyy pääsääntöisesti edunvalvojan ottaessa lahjan vastaan -Holhoustoimilain 24.2 §:n mukaan vajaavaltainen voi kuitenkin ottaa vastaan lahjanlupauksen ja lahjan, mikäli kykenee ymmärtämään sen merkityksen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 8.5. Lahjaverovelkasuhteen sammuminen -Lahjaverovelvollisen ja veronsaajan välinen verovelkasuhde lakkaa hetkellä, jolloin verovelvollinen on suorittanut hänelle osoitetun lahjaveron -Muuna vanhentumisperusteena voidaan mainita verovelkasuhteen vanhentuminen -PerVL ei sisällä säännöstä lahjaveron vanhentumisesta -Verovelkasuhteen jakaminen abstraktiseen verovelkaan ja konkreettiseen lahjaverovelkaan

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Laki verojen ja maksujen täytäntöönpanosta (VeroTpL) sisältää nimenomaiset säännökset veron vanhentumisesta, mutta lailla ei ole kuitenkaan tarkoitettu säädettävän muutosta vallitsevaan oikeustilaan PerVL:n mukaan: 34 § (29.4.1994/318) Jos perukirjaa tai veroilmoitusta ei ole annettu tai sitä ei voida panna oikaistunakaan verotuksen perusteeksi, on verotus toimitettava arvioimalla (arvioverotus). Arvioverotus sillä perusteella, että perukirjaa tai veroilmoitusta ei ole annettu, voidaan toimittaa 10 vuoden kuluessa ‹perintö-› tai lahjaverovelvollisuuden alkamisesta. 39 § (29.4.1994/318) Edellä 38 §:ssä tarkoitetuissa tapauksissa verotus voidaan toimittaa uudelleen 10 vuoden kuluessa ‹perintö-› tai lahjaverovelvollisuuden alkamisesta ja noudattaen muutoin soveltuvin osin, mitä 40 ja 41 §:ssä säädetään.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Puronen mukaan on katsottava, että abstraktisen verovelan voidaan katsoa edelleen vanhenevan 10 vuodessa verovelan syntyhetkestä lukien (vrt. PerVL 34 § ja 39 §): KHO 1973 I 51: Valtion oikeuden lahjaveron määräämiseen katsottiin vanhentuneen 10 vuodessa lahjoituksesta KHO 1980 II 630: Koska lahjaverotuksen perusteena olleesta oikeustoimesta oli kulunut liki 10 vuotta, oikeus lahjaveron määräämiseen oli vanhentunut -Lahjaveroasia on käsiteltävä loppuun 10 vuoden kuluessa velan syntyhetkestä lukien - Pelkkä asian käsittely verohallinnossa tekemättä verotuspäätöstä ei katkaise vanhentumista -Vanhentuminen voidaan kuitenkin katkaista - Katkaisu synnyttää uuden 10 vuoden määräajan -esim. todistettavasti vastaanotettu kehotus lahjaveroilmoituksen jättämiseen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 18.11.1974 TALTIO 4510: Vanhentuminen katsottiin katkaistuksi, kun lahjansaajaa oli kehotettu antamaan lahjaveroilmoitus -Konkreettinen lahjaverovelka vanhenee viidessä vuodessa veron määräämistä tai maksuunpanoa seuranneen kalenterivuoden alusta (VeroTpL 20 §) -Määräaikaa ei voida jatkaa, vaan verovelkasuhde päättyy määräajan mentyä umpeen -Ennakkoperintö on lahjaverotuksen kannalta tavallinen lahja, sitä eivät kuitenkaan koske samat vanhentumisajat kuin muita lahjoja - Otetaan aikanaan perintöverotuksessa huomioon sen antoajankohdasta riippumatta - Mikäli veroa on jo maksettu, se vähennetään ennakkoperinnön saajan perintöosasta määrättävästä verosta

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä Oulun HaO (21.3.2011 11/0127/2) katsoi, että perintöverotusta toimitettaessa perintöverosta tuli perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 2 momentin perusteella vähentää lahjavero sen suuruisena kuin se B:lle lahjaverotuksessa olisi tullut määrätä (laskennallinen vero). Tapauksessa vero oli aikanaan määrätty ja maksuunpantu liian alhaisena. Vero olisi tullut määrätä ensimmäisen veroluokan sijaan toisen luokan mukaan. Ratkaisu on syntynyt äänestyksen jälkeen (2 – 1) 8.6. Lahjan peruuntuminen ja purkaminen -Vero-oikeudessa ei ole normeja, jotka sääntelisivät oikeustoimen peruuntumisen tai peruuttamisen vaikutuksista toimitettavaan tai jo toimitettuun verotukseen -johtoa onkin haettava oikeuskäytännössä muotoutuneista pääperiaatteista -Oikeustoimen purkamisesta voidaan puhua juridisessa mielessä puhua vasta, kun suoritetun oikeustoimen oikeusvaikutusten peruuttamiseen ryhdytään oikeustoimen täyttymisen jälkeen

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Vastaavasti oikeustoimen purkamisesta ei voi aiheutua verotuksellisia seuraamuksia, ellei luovutuksen voida katsoa täyttyneen vero-oikeudellisessa mielessä ja sitä vastaavan verovelkasuhteen syntyneen -Purkautuminen voi tapahtua tuomioistuimen päätöksellä tai osapuolten keskinäisellä sopimuksella -Sopimus rinnastuu TI:n päätökseen, mikäli on olemassa perusteltu syy (esim. erehdys) -Luovutustoimen vapaaehtoinen purkaminen -> ei lähtökohtaisesti merkitystä luovutustoimeen liitettyjen veroseuraamusten näkökulmasta, kyseessä uusi luovutus -Omistusoikeuden siirryttyä lahjansaajalle menettää alkuperäinen lahjanantaja oikeutensa disponoida esineestä -Purkaminen on tapahtunut tällöin verotuksellisesti tehottomasti !!

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä -Palautus on verotuksellisesti uusi luovutus - > syntyy uusi verovelkasuhde!! -Ajoissa tapahtuneen peruuttamisen osalta KHO:n ratkaisu: KHO 1971 II 600: Isän lahjoitettua lahjakirjalla asunto-osakeyhtiö osakkeet lapselleen, viimeksi mainittu, joka ei ollut lahjakirjaa tehtäessä saanut osakekirjaa haltuunsa, oli sittemmin ilmoittanut kieltäytyvänsä ottamasta sitä myöhemminkään vastaan. Tämän johdosta oli lahjakirjalle tehty merkintä lahjan peruuntumisesta. Kun osakekirjaa ei ollut luovutettu lapselle eikä omistusoikeus osakkeisiin niin ollen, ottaen huomioon lahjanlupauslain 3 §:n säännös, ollut hänelle siirtynyt, ei isän ollut suoritettava lahjaveroa luvatun lahjan peruuntumisesta - Jos lahjoitus on peruuntunut, ei siihen voida liittää lahjaveroseuraamusta

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9. Lahjan arvostaminen, veroluokat ja yhteislahjat 9.1. Nettoperiaate -Myös lahjaverotuksessa noudatetaan perintöverotuksen ohella ns. nettoperiaatetta, lahjaveron määräämisen perusteena käytetään arvoa, joka lahjoitetulla varallisuudella tai varallisuuspitoisella oikeudella oli verovelvollisuuden alkaessa. -Lahjan bruttoarvosta voidaan vähentää velat ja velvoitteet KHO 1951 II 324: Kun tilalta suoritettavaa eläkettä ei ollut kiinnitetty eikä tilan ostaja ollut kauppakirjassa sitoutunut siitä vastaamaan, ostajan kaupassa saamasta lahjasta ei saanut vähentää tuon eläkkeen pääoma-arvoa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1964 II 717: Vanhempien myydessä kiinteistön pojalleen mm. ehdoin, että osa kauppahinnasta oli suoritettava ostajan sisarille määrättyyn päivään mennessä, mainittu määrä oli kaupasta aiheutuneessa lahjaveroasiassa luettava vastikkeeksi nimellisarvoisena KHO 1967 II 621: Kun verovelvollisen, joka oli saanut jakosopimuksella tilanosuuden, oli katsottava joutuneen yksin vastuuseen tilaan kiinnitetystä velasta, joka aikaisemmin toimitetussa pesänosituksessa ja perinnönjaossa oli jäänyt hänen ja tilanosuuden luovuttajan yhteisesti vastattavaksi, luovuttajan osuus velasta oli otettava lukuun luovutuksessa annettuna vastikkeena

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.2. Varojen ja velkojen arvostus -Lahjaverotuksessa noudatetaan omaisuuden arvostamisen osalta samoja periaatteita kuin perintöverotuksessa -Oikeuskäytännössä vakiintunut käyvän arvon periaate KHO 1972 II 583: Lahjaverotuksessa omaisuuden arvo oli määrättävä käyvän arvon mukaan KHO 1987 B 621: Lahjoitettujen, arvopaperipörssissä noteerattujen osakkeiden käypä arvo lahjaverotuksessa oli osakkeiden ostonoteeraus lahjaverovelvollisuuden alkaessa. Lahjanantajan osakkeiden hankinnan yhteydessä suorittamia välityspalkkioita, lähetyskuluja ja leimaveroa ei ollut lisättävä lahjan arvoon.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1987 B 622: Pankin osakkeiden uusmerkintään oikeuttavien merkintäoikeuskuponkien ja rahastoantiin oikeuttavien merkintäoikeuskuponkien käyväksi arvoksi katsottiin kuponkien ensimmäinen ostonoteeraus arvopaperipörssissä, vaikka lahjoitus oli tapahtunut noin viikkoa ennen ensimmäistä noteerauspäivää. Pankin todistus kuponkien teoreettisesta arvosta lahjoituspäivänä ei ollut riittävä selvitys kuponkien noteerauksesta poikkeavasta käyvästä arvosta. KUOPION HaO 5.5.2006 Nro 06/0163/2: Yhtiöjärjestyksessä olevaa lunastuslauseketta ei otettu huomioon pörssissä noteeraamattoman osakkeen käypää arvoa vahvistettaessa

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä 9.3. Velvoitteiden vähentäminen ja arvostaminen -Lahjaan liittyvät erilaiset velvoitteet otetaan huomioon ja arvostetaan kuten testamenttiin liittyvät velvoitteet perintöverotuksen yhteydessä KHO 20.2.1973 TALTIO 690: Kolme kuukautta ennen vuoden päättymistä lahjoitettujen osakkeiden arvoksi vahvistettiin valtiovarainministeriön osakkeille mainitulta vuodelta tulo- ja omaisuusverotuksessa noudatettavaksi vahvistama arvo eikä se hinta, josta osakkeita aikaisemmin sanottuna vuonna oli lunastettu yhtiölle. Lahjanantajan osakkeiden lahjoituksen yhteydessä pidättämä oikeus nostaa osinkoa lahjoitettujen osakkeiden nojalla oli sellainen rahassa arvioitavissa oleva etuus, jonka arvo oli vähennettävä osakkeiden arvosta, vaikka yhtiö ei ollut jakanut osinkoa lahjoitusvuonna eikä lähinnä edellisenä vuonna. Mainitun etuuden arvo arvioitiin 5 prosentiksi osakkeiden nimellisarvosta.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1974 II 590: Tyttären ostamien asunto-osakkeiden kauppahinta maksettiin osaksi äidin nimiinsä ottamalla pankkilainalla, jonka vakuudeksi osakkeet oli luovutettu. Äidin maksettua osan lainasta ja sen koroista laina oli siirretty tyttären nimiin. Huoneisto, jonka hallintaan osakkeet oikeuttivat, oli kaupanteosta lähtien ollut äidin ja tämän perheen asuntona äidin maksaessa yhtiövastikkeen, muttei mitään vuokraa tyttärelleen. Tyttären katsottiin saaneen pankkilainan määrän lahjaksi äidiltään. Lahjan arvosta oli vähennettävä asumisoikeuden arvo. KHO 1975 II 575: Lahjanantajan itselleen pidättämän elinikäisen asumisoikeuden arvo tuli laskea ko. kaupungissa vapailla asuntomarkkinoilla syntyneen vuokra-arvon perusteella eikä sitä alemman, sanotulle vuodelle kaupungissa vahvistetun vapaan asuntoedun arvon mukaan.

Lahjaveron suorittamisvelvollisuus ja määrä KHO 1.12.1995 TALTIO 5001: Äiti lahjoitti lapsilleen asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet, mutta pidätti itselleen elinikäisen asumisoikeuden huoneistoon kuukausittain suorittamaansa yhtiövastiketta vastaan. Koska asiassa oli esitetty selvitystä todellisesta vuokra-arvosta, asumisoikeuden pääomitettu arvo tuli laskea todellisen vuokra-arvon perusteella vähennettynä suoritettavalla yhtiövastikkeella -Lahja voi sisältää myös vaihtoehtoisia velvoitteita -Verottajan suhtautuminen niihin on epäselvä; oikeus- tai verotuskäytäntöä ei ole, ei myöskään verohallinnon ohjetta -Käytännössä vähennettäneen arvokkaimman velvoitteen arvo, jos ei voida saada selville, kumpi velvoitteista realisoituu

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 1. Verotuksen toimittava viranomainen 22-24 § -Maassa on verotuksen toimittamista varten valtiovarainministeriön alainen viranomainen, VEROHALLINTO -Toimialueena koko maa -Konkreettiset tehtävät suoritetaan paikallisesti -VEROVIRASTOT vastaavat verotuksen toimittamisesta ja verovalvonnasta omalla alueellaan -Verovirastojen nimet ja virka-alueet on määritelty VNA 563/2010 §:ssä -Uudenmaan verovirasto, Itä-Suomen verovirasto, Länsi-Suomen verovirasto, Sisä-Suomen verovirasto ja Pohjois-Suomen verovirasto (5 virastoa)

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 2. Perintöverotuksen perusteena olevat asiakirjat ja perintöverotuksen toimittamisen lykkääminen 25 § 2.1 Perukirja ja perintöveroilmoitus -Perunkirjoituksen toimittamisesta säädetään perintökaaressa (20 luku) -Lähtökohtaisesti toimitettava jokaisen Suomessa vakinaisesti asuneen henkilön jälkeen -Selvitetään jäämistövarallisuus ja vainajan oikeudenomistajat sekä muut erikseen säädetyt seikat tulevan varallisuuden lainmukaisen jaon mahdollistamiseksi -Tiedot käyvät ilmi laadittavasta asiakirjasta, perukirjasta, johon tiedot kirjataan -Perintöverotus toimitetaan yleensä jäämistöstä laaditun perukirjan ja sen liitteiden perusteella -Perunkirjoituksen toimittamisvelvollisuus ensisijaisesti sen osakkaan vastuulla, jonka hoidossa pesä on -Osakkaita ovat PK 18.1:n mukaan perilliset ja yleisjälkisäädöksen saajat sekä eloonjäänyt puoliso

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku - Esimerkiksi hallintaoikeus on legaatti, joten jos henkilö on saanut testamentilla pelkän hallintaoikeuden, ei hänellä ole osakkaalle kuuluvia oikeuksia ja velvollisuuksia -> ne ovat testamentissa nimetyn omistusoikeuden saajalla -Eloonjäänyt puoliso ei kuitenkaan ole osakas, jos ositus on toimitettu tai jos puolisolla ei ole avio-oikeutta toisen omaisuuteen, ellei hän ole perillinen (PK 3 luku) tai yleisjälkisäädöksen saaja -Velvollisuus koskee myös varattomia pesiä -Mikäli perunkirjoitus laiminlyödään, ei siitä aiheudu osakkaalle verotuksellista sanktiota -Laiminlyönti voi johtaa verotuksen toimittamiseen arvioverotuksena, mikä ei kuitenkaan koskaan saa sisältää sanktiota -Merkittävämpi riskitekijä verotuksen laiminlyönnissä on velkavastuun uhka - (PK 21:2, L 783/2004). Osakas ei pääsääntöisesti vastaa henkilökohtaisesti vainajan velasta (PK 21:2.2), mutta perunkirjoitusvelvollinen osakas voi joutua henkilökohtaiseen velkavastuuseen, mikäli hän laiminlyö perunkirjoituksen toimittamisen määräajassa (PK 21:2.2)

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Perunkirjoituksen toimittamisen valvonta kuuluu verohallinnolle (PK 20:9) -Mikäli verottaja havaitsee perunkirjoituksen toimituksen laiminlyödyn, vaatii se pesänhoitajaa tai osakkaita täyttämään ilmoitusvelvollisuutensa (perukirja) -Mikäli toimenpiteet eivät tuota tulosta, asia on mahdollista siirtää käräjäoikeuteen -Mikäli pesänselvittäjä on määrätty tai jos testamentille on määrätty toimeenpanija, tämän velvollisuutena on perunkirjoituksen toimittaminen -> laiminlyönnistä voi olla näille seurauksena vahingonkorvausvastuu, mutta ei verotuksellista sanktiota

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Perunkirjoitus on toimitettava kolmen kuukauden kuluessa kuolemantapauksesta (ellei verohallinto saman ajan kuluessa tehdystä hakemuksesta myönnä määräaikaan pidennystä -> lykkäystä vain hakemuksen perusteella !!) -Lain mukaan lykkäys mahdollinen pesän laadun tai muun syyn takia -Puronen: Rajana voisi pitää kolmea kuukautta; mikäli tarvetta pidemmäksi ajaksi, kyettävä perustelemaan asiallisin syin -Hakijana leski tai pesänhoitaja -Perukirja on toimitettava liitteineen kuukauden kuluessa perunkirjoituksesta yhtenä kappaleena verohallinnolle -Mikäli perinnönjättäjän jälkeen ei toimiteta perunkirjoitusta, verotus perustetaan perintöveroilmoituksessa annettaviin tietoihin -Perintöveroilmoitus on annettava verohallinnolle kolmen kuukauden kuluessa kuolemantapauksesta (PerVL 59 §)

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 2.2. Jakokirja perukirjan täydentäjänä -Jos pesässä on ennen verotuksen toimittamista toimitettu perinnönjako ja/tai ositus, jako- ja/tai osituskirja täytyy liittää perukirjan oheen. Perintövero määrätään tällöin perukirjan ja jakokirjan perusteella. -Jakokirjalla tarkoitetaan PerVL 25.1 §:ssä laillista jakokirjaa, sellainen on olemassa vasta pesän tultua reaalisesti jaetuksi -Purosen mukaan on kuitenkin harvinaista, että jako- ja/tai osituskirja olisi verotusta toimitettaessa verotoimiston käytettävissä

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 2.3. Perintöverotuksen toimittamisen lykkääminen -Lähtökohtana perintöverotuksen toimittamisessa on, että verotus on toimitettava ilman turhaa viivytystä -Erityisen painavista syistä lykkääminen on mahdollista (ei koske lahjaveroa) -Painavia syitä ovat: -Perinnönjaon toimittaminen pesässä, johon sisältyy maatila tai muu yritys, ja sen toimintaa jatketaan kuolinpesän tai osakkaiden lukuun, eikä tällainen varallisuuserä ole kuolinpesän kokonaisvaroihin nähden vähäinen (PerVL 25.3 §). -Liittymä myös sukupolvenvaihdosta koskeviin säännöksiin, joiden soveltamisen edellytyksenä voi olla perinnönjaon toimittaminen tietyllä tavalla

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Myös muita syitä voi olla, lykkäysetu ei kuitenkaan tule kyseeseen, jos perimmäisenä syynä on vain veronmaksun lykkääminen. Niin ikään riittävä syy ei ole jaon riitauttaminen -Verohallinto voi myöntää lykkäystä enintään vuodeksi perukirjan antamiselle säädetyn ajan päättymisestä lukien. -Lykkäys voidaan myöntää vain osakkaan hakemuksesta

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 3. Lahjaveroilmoitukseen perustuva ilmoitusvelvollisuus -Lahjaveroilmoitus on annettava yhtenä kappaleena kolmen kuukauden kuluessa verovelvollisuuden alkamisesta Verohallinnolle (PerVL 34 §) -Ilmoitusvelvollisuuden sisältö ilmenee VeroHp 539/94 2.2 §:stä (=verohallinnon päätös). Sen mukaan verovelvollisen on veroilmoituksessa edellytettyjen tietojen lisäksi annettava muutkin täydentävät tiedot ja selvitykset, jotka ovat verotuksen toimittamisen kannalta merkityksellisiä ja tarpeellisia -Jos lahjan on vajaavaltaisen puolesta ottanut vastaan lakimääräisenä edunvalvojana hänen vanhempansa, on tämän velvollisuudeksi katsottu myös huolehtia lahjan asianmukaisesta ilmoittamisesta -Jos alaikäiselle on lahjan vastaanottamista varten määrätty erityinen edunvalvoja tai edunvalvojan sijainen, määräys ei kuitenkaan velvoita tätä täyttämään lahjan ilmoitusvelvollisuutta

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 4. Lahjan ilmoitusvelvollisuuden rajoittaminen -Olennainen muutos ilmoitusvelvollisuuteen on se, ettei alle 4 000 euron arvoisista lahjoista tarvitse enää antaa kehotuksetta veroilmoitusta (PerVL 27.2 §) -Veroviranomaisen toimittaessa verotuksen, vahvistaa se omaisuuden käyvän arvon -Nykyisin lahjan arvostaminen jää yksin verovelvollisen harkintaan -Jos verollisen lahjan ilmoitusvelvollisuus laiminlyödään tahallisesti, on seurauksena veronkorotussanktio -Jos verovelvollinen on erehtynyt omaisuuden arvosta bona fide, ei veronkorotuksen määräämiselle ole kuitenkaan perustetta

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Ilmoituksen voi kuitenkin edelleen jättää, jos se on verovelvollisen mielestä perusteltua. Jos verovelvollinen jättää ilmoituksen, täytyy veroviranomaisen se käsitellä -Lahjaveroilmoituksen jättämiselle voi olla lähinnä kaksi merkittävää syytä: 1.Dokumentoi lahjan antamisen ja lahjan määrän -> voi olla merkitystä myöhemmin esimerkiksi selviteltäessä perillisten erimielisyyksiä annetuista lahjoista perinnönjättäjän jäämistöön liittyen 2. Ilmoituksen antaminen voi hyödyksi, kun lahjoitettua esinettä aletaan myydä ja luovutusvoittoveron laskeminen tulee ajankohtaiseksi -> on tarve vahvistaa verotusarvo esineen hankintamenoksi -Säännös koskee kaikkia 19 §:n nojalla verovapaita lahjoja, ei vain alle 4 000 euron arvoisia

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 5. Arvioverotus 34 ja 35 § -Perintö- ja lahjaverotuksen toimittaminen ei aina ole mahdollista verovelvollisen antaman perukirjan tai veroilmoituksen perusteella -Ellei ilmoitusta (kehotuksesta huolimattakaan) täytetä tai se täytetään niin puutteellisesti, ettei verotuksen toimittaminen normaalilla tavalla ole mahdollista, voidaan verotus toimittaa arvioverotuksena -Jos ilmoitusvelvollisuuden laiminlyönti johtuu siitä, että perunkirjoituksenkin toimittaminen on laiminlyöty, voi Verohallinto tehdä ilmoituksen käräjäoikeudelle, jonka tulee ryhtyä toimiin perunkirjoituksen toimituttamiseksi -Tämä menettelytapa tulee Purosen mukaan kyseeseen ainakin silloin, kun kyseessä ei ole tyhjä tai vähävarainen pesä -> mitä suurempi pesä on ja mitä enemmän siellä on varallisuutta, sitä perustellumpi on käräjäoikeuden laadituttama perukirja -Tosin vakiintunut käytäntö on toinen; ilmoituksia KäO:lle ei Purosen mukaan tehdä, vaan suoritetaan arvioverotus -Käytännössä arvioverotus koskee yleensä tapauksia, joissa jokin olennainen osa ilmoitusvelvollisuudesta jätetään pyynnöstäkin huolimatta täyttämättä

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku - Puutteena voi olla esimerkiksi se, ettei lesken varoja ole ilmoitettu tai olennainen osa perinnönjättäjän omaisuudesta on vailla ilmoittamista tai arvostamista -Koska arvioverotus ei ole rangaistus, Verohallinnon tulee pyrkiä arviota toimittaessaan vahvistamaan saannon arvo mahdollisimman todenmukaiseksi -Arvioverotuksen toimittamisessa voi tulla kyseeseen myös todistustaakan jakaminen: -Verohallinto -> arvioverotuksen toimittamisen edellytykset -Verovelvollinen -> vahvistettavaksi aiotun arvion määrä on liian suuri

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Arvioverotus edellyttää pääsääntöisesti verovelvollisen tai tämän edustajan kuulemista -Kuuleminen on vähintäänkin todistettavasti yritettävä toimittaa -Perintöverotustapauksissa kuulemiskirje toimitetaan pesänhoitajalle, mikäli hän on tiedossa. Ellei näin ole, on verotoimiston otettava yhteyttä pesän osakkaisiin -Koska edellytetään, että verotus tapahtuu joutuisasti, edellytetään myös arvioverotukselta joutuisuutta -Kun päätös arvioverotukseen siirtymisestä on tehty, ei verotuksen toimittamista saa aiheettomasti viivyttää -Arvioverotuksen toimittamisaikaa koskevat yleiset verojen vanhentumista koskevat periaatteet (vrt. abstraktinen verovelkasuhde, kymmenen vuoden vanhentumisaika) -Jos ilmoitusvelvollisuus on täytetty edes puutteellisena, sen on katsottava synnyttävän konkreettisen verovelkasuhteen (vanhentumisaika 5 vuotta)

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 6. Veronkorotus 36 § -Ellei perukirjaa ole annettu Verohallinnolle kuukauden kuluessa perunkirjoituksen toimittamisesta, tai lahjaveroilmoitusta kolmen kuukauden kuluessa siitä, kun lahjansaaja sai lahjan haltuunsa, Verohallinnon on määrättävä laiminlyönnistä veronkorotus (huomaa ero; perunkirjoituksen toimittamisen myöhästymisestä ei saa määrätä veronkorotusta) -Huomaa Purosen sanamuoto ”on määrättävä” (laissa: ”Veroa on korotettava”); harkintavaltaa ei siis ole!! -Korotusmaksimi on 20 prosenttia ja korotusminimi 1 prosentti -Korotus tulee määrätä myös, mikäli lainkohdassa tarkoitettua muuta säädettyä tietoa tai asiakirjaa ei ole annettu määräajassa -Jos myöhästyminen koskee vain tiettyä perinnön tai lahjan osaa, määrätään veronkorotus sille osalle -Korotusta ei kuitenkaan määrätä, mikäli myöhästymiselle esitetään hyväksyttävä peruste

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Lahjanluonteisessa kaupassa joudutaan miettimään luovutusobjektin käypää arvoa -Jos voidaan näyttää toteen, että verovelvollinen on toiminut luovutuksessa vastikkeen osalta siten, että se on tietoisesti sovittu olennaisesti käypää alhaisemmaksi eikä luovutuksesta ole annettu säädettynä aikana lahjaveroilmoitusta, johtaa laiminlyönti yleensä veronkorotuksen määräämiseen - Veronkorotusta ei poista se, että puuttuva ilmoitus sittemmin kehotuksesta annettaisiinkin - Mikäli kyse on tahattomasta arviointivirheestä, ei veronkorotusta määrätä -Jos verovelvollinen vielä kehotuksen saatuaankin jättää ilman hyväksyttävää syytä ilmoitusvelvollisuutensa kokonaan tai osaksi täyttämättä, verotoimiston on korotettava veroa edellisen lisäksi vielä enintään 20 prosentilla. - Veronkorotus on siis enimmillään 40 prosenttia - Ankaran asteikon käyttäminen edellyttää aina verovelvollisen todisteellista kuulemista tai ainakin kuulemisen yrittämistä

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 7. Kenelle veronkorotus määrätään? 26 § -Veronkorotus määrätään yleensä sille, joka on ollut velvollinen ilmoittamaan pesän (PerVL 26.1 §, PK 20:6.1) -> ilmoittamisvelvollinen on usein eloonjäänyt puoliso, hän yleensä hoitaa pesän omaisuutta puolisonsa kuoltua. -Muukin henkilö voi tulla kyseeseen, jos hän on pesän tilaan parhaiten perehtynyt -Useimmiten leski ei kuitenkaan ole perillisasemassa eli perintöverovelvollinen, eikä hänelle voida tämän vuoksi määrätä veronkorotusta -Lesken jälkeen ilmoittajana on yleensä joku hänen pesänsä osakkaista

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Veronkorotus on mahdollista määrätä muillekin kuin pesänilmoittajalle, mikäli tämä on ollut tietoinen perukirjan, lahjaveroilmoituksen tai muun laissa tarkoitetun asiakirjan virheellisyydestä -Verovelvollisen tietoisuus perukirjan virheellisyydestä ratkaistaan tapauskohtaisella harkinnalla -> Olisiko henkilön katsottava voineen havaita virheen, jos olisi toiminut normaalilla huolellisuudella? -Muille kuin vainajan kanssa tiiviissä ja läheisessä kanssakäymisessä olleille ei voine asettaa kovinkaan suuria vaatimuksia -Lahjaveron osalta korotus määrätään ilmoitusvelvolliselle, siis lahjansaajalle

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 8. Täydennysperukirja 38 § -Jos pesään ilmaantuu perunkirjoituksen toimittamisen jälkeen uusia varoja tai velkoja, on pesän osakkaiden toimitettava täydennysperukirja (PK 20:10 ja PerVL 38.1 §) -Jos poisjääneet varat tai velat ovat vähäiset, ei Verohallinto yleensä vaadi uuden perunkirjoituksen toimittamista, ellei verotusta ole ehditty toimittaa. Riittää, että pesänilmoittaja ilmoittaa vähäisen muutoksen kirjallisena ja allekirjoituksellaan varustettuna. Jos verotus on ehditty jo toimittaa, on tilanne toinen. Perunkirjoitus on kuitenkin lisäkuluerä pesälle, joten tulisi miettiä mahdollista joustavampaa menettelyä kuin täydennysperukirjan laatimista -Jos varat tai poisjääneet velat ovat vähintään useita tuhansia euroja, ei muotovaatimuksen ohittaminen käy kuitenkaan päinsä!

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku -Jos muut perunkirjoitustiedot (kuin varat ja velat) muuttuvat, ei ole edellytyksiä täydennysperukirjan laatimiseen. Esimerkiksi testamentin löytyminen ei edellytä täydennysperukirjan laatimista -> tehtävä ilmoitus Verohallinnolle -Täydennysperukirja laadittava kuukauden kuluessa siitä, kun puuttuneet varat tai velat tulivat tietoon -Perukirja on toimitettava kuukauden kuluessa täydennysperunkirjoituksesta Verohallintoon

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 9. Perustemuutosta koskeva ilmoitus 38 § -Perusteoikaisulla verotus pyritään saattamaan vastaamaan tosiasiallisia olosuhteita tilanteessa, jossa verotus on toimitettu virheellisesti siksi, että kaikki verotuksen toimittamisen kannalta merkitykselliset tosiseikat eivät ole olleet verottajan tiedossa ratkaisua tehtäessä -Jos verovelvollinen vaatii veroaan alennettavaksi verotuksen perusteiden muuttumisen takia, haettava muutosta muutoksenhakumenettelyssä -Oikaisun tekeminen voi kuitenkin onnistua helpommin täydennysperukirjalla tai sitä vastaavalla ilmoituksella -Oltava kirjallinen (vapaamuotoinen) ja käytävä ilmi peruste, joka ilmeisesti johtaa verotuksen oikaisemiseen -Kaikkien ilmoitusvelvollisten ei tarvitse tehdä ilmoitusta; ilmoitus yhden osalta riittää -Perusteoikaisu koskee vain verovelvollista; veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö ei voi saada perusteoikaisua vireille

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 10. Ennakkoratkaisu 39a § ja 39b § -Ennakkoratkaisumenettely juontaa juurensa tarpeeseen lisätä viranomaisratkaisujen ennustettavuutta sekä verovelvollisen oikeusturvaa -Maksullinen järjestelmä -Ennakkoratkaisumenettely soveltuu lähinnä perinnöstä, testamentista ja vakuutussuorituksesta luopumiseen sekä lesken hallintaoikeudesta ja hallintaetuoikeudesta sekä tasinkoetuoikeudesta luopumiseen -Luopumisjärjestelyissä on yleensä kyse merkittävistä taloudellisista intresseistä eikä niitä koskevista periaatteista ole säädelty normitasolla -> Oikeussuojan tarve ilmeinen -Ennakkoratkaisu voi koskea myös sitä, sovelletaanko luovutustoimeen lahjaverotusta -Myös perintöverotuksesta ennakkoratkaisu on mahdollinen -Soveltamisala on kuitenkin kapea rajoittuen perinnönjättäjän kuoleman jälkeisiin toimiin

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 10.1. Kuka voi hakea ennakkoratkaisua? -Ennakkoratkaisuhakemuksen voivat tehdä sekä luovuttaja että luovutuksensaaja -Perintöverotuksessa ennakkoratkaisua voivat hakea kuolinpesän osakas, erityisjälkisäädöksen saaja sekä leski, vaikka hän ei olisikaan pesän osakas -Sen sijaan esimerkiksi luovutuksen kohteena oleva yritys tai muu oikeushenkilö ei voi hakea ennakkoratkaisua -Ennakkoratkaisua on noudatettava verovelvollisen vaatimuksesta -Koska ennakollinen kannanotto on aina luonteeltaan asiaratkaisu ja koska sen antaa yleensä sama viranomainen, joka toimittaa verotuksen, kannanotolla on todennäköisesti merkitystä tulevassa verotuksessa -> merkitystä ei kuitenkaan voida yleisesti ennustaa -Asia tutkitaan ennakkoratkaisun valmisteluvaiheessa perusteellisemmin ja huolellisemmin kuin jos asia olisi tullut tavanomaisesti verotuksen kohteeksi

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 10.2. Ennakkoratkaisun sitovuusvaikutus -Lainvoimainen ennakkoratkaisu sitoo Verohallintoa tulevan luovutuksen verotuksessa, mikäli luovutustoimi tapahtuu päätöksessä määrätyn ajan kuluessa ennakkoratkaisun lainvoimaiseksi tulosta -Aikaisemmin verotuksen sitovuusaika on ollut puoli vuotta ja sitä ennen vuosi -Nykyisin verottaja harkitsee määräajan tapauskohtaisesti, jolloin omaisuuden arvojen muuttuminen on helpompi ottaa huomioon - > kiinteät määräajat eivät tämän vuoksi ole tarkoituksenmukaisia -Ennakkoratkaisu annetaan niiden tietojen ja asiakirjojen pohjalta, jotka hakija hakemuksessaan ja sen liitteissä on antanut tai jotka verottaja tietää viran puolesta -Verottajan tiedossa olevina tietoina pidetään myös seikkoja, jotka käyvät ilmi aikaisemmasta hakemuksesta tai sen liitteistä -Ennakkoratkaisu sitoo verottajaa vain, jos sen tietoon saatetut seikat ovat olleet tosia ja ettei ratkaisun kannalta tarpeellisia seikkoja ole jätetty kertomatta -Jotta sitovuusvaikutus syntyisi, on ennakkoratkaisun oltava lainvoimainen

Verotus, ennakkoratkaisu ja muutoksenhaku 10.3. Ennakkoratkaisuhakemuksen käsittelyaika ja menettelyn kulut -Ennakkoratkaisuhakemus käsitellään kiireellisenä, samoin sitä koskeva valitus -Kiireellisyysvaatimus edellyttää yleensä kolmen kuukauden käsittelyaikaa hakemuksen jättämisestä lukien, tavanomainen menettelyn kesto on Purosen mukaan 4-6 viikkoa -Valitusinstanssi on hallinto-oikeus (valitusaika 30 päivää ennakkoratkaisun tiedoksisaannista) -Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköllä on aina valitusoikeus verohallinnon kannanottoon -> Tällaiset valitukset ovat harvinaisia, mutta niitä ei voi kuitenkaan sulkea pois -Maksuperustelain (150/1992) mukaan ennakkoratkaisut ovat maksullisia -Vuosille 2010-2012 vahvistetun maksutaulukon mukaan ennakkoratkaisupäätöksestä peritään 300 euron maksu -Hakemuksen peruutus, tutkimatta jättäminen tai ennakkoratkaisun jääminen muusta syystä antamatta, on maksu 80 euroa

Johdantoa varainsiirtoverotukseen 1. Normatiivinen sääntely ja hallinnollinen norminanto -Säädetään vuoden 1997 alusta voimaan tulleessa varainsiirtoverolaissa (931/1996) -”Täydellinen verolaki” -Veronalaisten luovutusten jako 1) kiinteistön luovutuksiin ja 2) arvopaperin luovutuksiin -Laissa on myös säännökset verovalvonnasta, veron maksuunpanosta sekä verottajalta maksua vastaan haettavasta ennakollisesta kannanotosta -Itseverotusluonteesta johtuen merkittäviä ovat erityisesti veron oikaisuun liittyvät normit > sääntelevät aiheettomasti suoritetun veron palauttamista -Veronhuojennukseen ja maksunlykkäykseen, veropetokseen ja verorikkomukseen sekä veronkantoon sovelletaan VSVL:iin sisätyvien viittaussäännösten nojalla niitä koskevia yleisiä verotussäännöksiä -Varainsiirtoveroa koskevaa asetusta ei ole annettu -Verohallituksella on verohallintolain 2.2 §:ssä annettu valta antaa yleisiä hallintoa koskevia ohjeita > ohjeita annettu kuitenkin vähän -Ei tarkoita sitä, etteikö niitä olisi olemassa varainsiirtoverotukseen liittyen

Johdantoa varainsiirtoverotukseen 1.1. Itseverotusmenettely varainsiirtoverotuksessa -Verovelvollisen oma-aloitteisuus, verovelvollinen ratkaisee verovelvollisuuden olemassaolon sekä laskee veron määrän -VSVL 27 §:ssä säädetään: ”Veroa on maksettava oma-aloitteisesti valtiovarainministeriön määräämään maksupaikkaan -Viranomaisen selvittämisvelvollisuus (HL 31 §) -Selvittämisvelvollisuudesta kuitenkin poiketaan, kun siitä on erikseen muuta säädetty -VSVL:ssa onkin säännelty selvittämisvelvollisuutta; lain 29 §:n mukaan kiinteistön luovutustilanteessa lainhuutoa haettaessa hakijan on esitettävä selvitys veron suorittamisesta ja annettava myös muu tarpeellinen selvitys. Lain 30 §:n mukaan vastaava velvollisuus koskee arvopaperin ja rakennuksen luovutustilanteita -Vaikka selvitysvelvollisuus näyttääkin koskevan ensisijaisesti hakijaa, on viranomaisen esitettävä selvitys ainakin niistä asioista, joita hakijan ei ole mahdollista selvittää -> Viranomaisen yleinen ja erityinen neuvontavelvollisuus korostuu

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 2. Vastikkeellinen luovutustoimi -Varainsiirtoverolain mukaan veroa on suoritettava VSLV:ssä tarkoitetun kiinteistön ja arvopaperin vastikkeellisesta saannosta -Lain 4.3 §:ssä todetaan, ettei veroa ole suoritettava kiinteistön saannosta tai sen osasta siltä osin kuin saantoperusteena on lahja, perintö, testamentti tai yhteisomistussuhteen purkaminen. 2.1. Kauppa -Asianosaiset sopivat kauppahinnasta ja muista ehdoista; kauppahinta on yleensä luovutuskirjassa selkeästi ilmaistu -Aina tilanne ei ole ongelmaton -Arvopaperit: osakkeiden yhteydessä saattaa siirtyä myyjältä ostajalle maksu- tai muita velvoitteita -Kiinteistöt: esimerkiksi ostajan itselleen pidättämät käyttö-, hallinta- ja muut kiinteistön käyttöä rajoittavat oikeudet -Miten otetaan huomioon?

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -Jotta arvostusongelmilta voitaisiin välttyä, on lakiin otettu säännökset erityisestä lausuntomenettelystä, jossa lainhuudon myöntävä viranomainen voi tehdä ratkaisunsa veroviraston antaman lausunnon perusteella -Vain kiinteistön luovutus -Ellei verovirasto voi perustaa vastikkeen arvoa koskevaa lausuntoansa julkisiin noteerauksiin yms. kiistattomiin perusteisiin, sen on arvioitava vastikkeen määrä -Lainhuudon hakijan pitäessä arviota virheellisenä, hänen tulee osoittaa vastikkeen käypä arvo (todistustaakka). Arvostuskysymyksen ratkaisee annetun näytön perusteella lainhuudon myöntävä viranomainen -Verottaja > arvostusratkaisun tekeminen -Lainhuudon myöntävä viranomainen> veron määrän laskeminen > Työnjaosta tinkiminen ainakin aikaisemmin, koska käräjäoikeudessa asiaa käsitellyt ei useinkaan osannut laskea veron määrää -Valmistelutoimi > ei valitusoikeutta

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -Verovelvollisella mahdollisuus selvityttää veronmaksuvelvollisuus ja veron määrä ennen maksutoimiaan tiedustelemalla niitä veroviranomaiselta -Katsotaan kuuluvan verotoimistojen tavanomaiseen palveluun (hyvä hallintotapa) -Erotettava lausuntomenettelystä > viranomaiset tuolloin osapuolia!! -Kauppakirjassa tulisi aina mainita vastikkeen arvo, koska muuten veroviranomainen tekee siitä arvion. Arvion osoittaminen vääräksi voi olla verovelvolliselle vaikeaa -Aina vastiketta ei kuitenkaan ole merkitty luovutuskirjaan kauppahinnaksi tai vastikkeeksi, eikä sillä Purosen mukaan ole sinänsä merkitystä -Suorituksen tosiasiallinen luonne ratkaisee; jos tosiasiallisesti vastiketta saadusta varallisuudesta, pidetään luovutustointa kauppana KHO 1993 B 576: Vastaanottava yhtiö oli suorittanut ns. tavallisessa fuusiossa siihen sulautuneen yhtiön osakkaille näiden omistamista mainitun yhtiön osakkeista, omien osakkeittensa sijasta, sulautumisvastikkeen nimellä rahakorvauksen. Kysymyksessä oli arvopaperien luovutus, josta oli suoritettava säädetty leimavero

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -Varainsiirtoverolain 6.3 §:n mukaan vero lasketaan koko sovitusta vastikkeesta, mikäli kiinteistön ohella samalla luovutetaan muutakin omaisuutta. Tältä välttyy, mikäli omaisuus on yksilöity luovutuskirjassa -Vastikkeen jakautumisesta kuitenkin viestii jo se, että luovutuskirjassa on ilmaistu samalla kertaa luovutetun myös muuta kuin kiinteää omaisuutta -Viranomainen joutuu ratkaisemaan, miten varallisuus jakautuu kiinteän omaisuuden ja muun omaisuuden kesken -Kiinteän omaisuuden luovutuksen ohella luovutettava omaisuus on joko varainsiirtoverollista tai verovapaata -Se on varainsiirtoverollista, jos samalla kertaa on luovutettu varainsiirtoverollisia arvopapereita -Ellei ole kyse arvopapereista, se on verovapaata -> lainhuudon hakijan intressissä ottaa se huomioon!! -Merkintöjä irtaimen omaisuuden samanaikaisesta luovuttamisesta tehdään nykyään enenevässä määrin -VSVL 6.3 §:n mahdollisuutta käytetään usein tavalla, joka ei vastaa normin sisältöä

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -Vastaavasti arvopaperien kaupassa vero voidaan kohdistaa aina vain siihen osaan vastiketta, joka kohdistuu arvopapereihin -VSVL 6 §:n olettamalla ei siten ole merkitystä arvopapereita luovutettaessa -Kiinteistön kaupan yhteydessä usein sovitaan monenlaisen irtaimen omaisuuden samanaikaisesta luovutuksesta, tällaista omaisuutta ovat yleensä ostajalle siirtyvät kiinteistön sähkö-, vesi- ja viemäriliittymät

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 2.2. Kauppahinnan määräytyminen kiinteistönkaupassa -Kiinteistön kaupasta suoritetaan veroa kiinteän 4 prosentin verokannan mukaan (vastikkeelliset arvopaperiluovutukset 1,6 prosenttia) -Kiinteistön kaupassa saatetaan joskus sopia ns. mustan kauppahinnan maksamisesta -Katsotaan lähtökohtaisesti osaksi veronalaisen saannon vastikkeesta -Verottajan kannalta ongelmallista näyttää se toteen -Ostaja hyötyy -Myyjä hyötyy (luovutusvoittoveron määrä pienenee, poikkeuksena oma asunto tietyin varauksin) -Todistustaakka mustan kauppahinnan maksamisesta veronsaajalla -Toisinaan ostaja voi ottaa vastattavakseen kiinteistön myyjän velkoja -Jos velka siirtyy ostajan vastattavaksi luovutuksen yhteydessä, pidetään sen pääoma-arvoa yleensä kauppahinnan osana

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset KHO 15.12.1998 TALTIO 2796: Ostajan vastattavaksi kiinteistön luovutuksen yhteydessä siirtynyttä metsänparannuslaissa (140/1987) tarkoitettua metsänparannuslainaa, jonka panttina kiinteistö oli ja josta kiinteistön omistaja vastasi velallisena, pidettiin vastikkeena, josta oli suoritettava varainsiirtovero. -Purosen mukaan VSVL:n esitöissä erityyppisiä siirtyviä velkoja ei ole asetettu erilaiseen asemaan -> veron määrän kannalta on merkityksetöntä, millä perusteella myyjän maksuvelvollisuus on luovutuksen yhteydessä siirtynyt ostajan vastattavaksi -Toisinaan joudutaan pohtimaan erilaisten oikeuksien huomioon ottamista luovutettavan esineen veropohjaa laskettaessa. Miten myyjän itsellään pidättämä asumis-, hallinta- tai muun käyttöoikeuden arvo tulisi ottaa huomioon arvostusratkaisussa? -Lähtökohtaisesti toki alentavat rasittamansa omaisuuserän arvoa

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset KHO 1977 II 658: Myyjien pidättämien asumisoikeuden ja viljelyoikeuden arvoa ei otettu huomioon luovutushintaa määrättäessä, Leimavero oli suoritettava vain rahavastikkeen ja velkavastuut käsittävän kauppahinnan perusteella. KHO 1984 II 654: Leimavero oli määrättävä luovutetun kiinteistön arvosta vähentämättä myyjien eliniäkseen pidättämän metsänhakkuuoikeuden arvoa. -VSVL:n esitöistä ei Purosen mukaan saa tukea tulkintaratkaisulle, jonka mukaan omistusoikeutta rajoittavat käyttöä koskevat oikeudet otettaisiin leimaverotuksessa huomioon veroa laskettaessa -> Veropohjan laskemisen kannalta ratkaiseva on kauppakirjaan merkitty vastike, myyjän hyväkseen pidättämät oikeudet eivät ole osa kauppahintaa -Oikeuskäytännöstä ilmenevänä poikkeuksena on kuitenkin otettava esille kiinteistöä rasittamaan jäävä eläke, kyseessä on aktiivinen suoritusvelvollisuus KHO 1955 II 677: Lahjaksi nimettyä saantoa pidettiin eläkettä vastaan tapahtuneelta osalta vastikkeellisena - Oikeuden kirjaamiskelpoisuudella ei ole merkitystä

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 2.3. Arvopaperien kauppa -VSVL 20.1 §:n sanamuodon mukaan arvopaperien luovutustoimissa veron määräämisen perusteena käytetään pääsääntöisesti asianosaisten luovutussopimukseen kirjaamaa kauppahintaa tai vastaavaa vastikkeen arvoa -Pääsäännön mukaan siis kauppahinta -Kauppahinnalla puolestaan tarkoitetaan nyt bruttokauppahintaa -> kauppahinnasta ei siis voida vähentää huoneiston velkaosuutta yhtiön lainoista -Vaikka kauppahinta olisi merkitty kauppakirjaan ilmeisesti kohteen käypää arvoa alhaisemmaksi, määrätään varainsiirtovero kauppahinnan mukaan -Myös arvopaperikaupassa on voitu sopia mustan kauppahinnan suorittamisesta -On harvinaisempaa arvopaperien kohdalla, koska veroprosentti on matalampi -Purosen mukaan oikeuskäytännössä on jo vuosikymmenten ajan esiintynyt ratkaisuja, joissa kauppahinnaksi on katsottu muu kuin kauppakirjaan merkitty hinta -Yleensä kyse kauppahinnan ohella tehtävästä suorituksesta, useimmiten velkavastuun ottamisesta ostajan nimiin

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 3. Vaihto -Luovutustoimi koostuu paitsi joko kahden kutakuinkin samanarvoisen esineen vaihtamisesta keskenään, myös silloin, kun toisen osapuolen antamilla arvopapereilla on lähinnä maksuvälineen luonne -VSVL 15.2 §:ssä säädetään, että vero on suoritettava kummastakin luovutuksesta silloin, kun myös vastikkeena käytetään varainsiirtoverolaissa tarkoitettua omaisuutta -Vaihdosten sidonnaisuus: Koska varainsiirtoveron kohteena on arvopaperin ja kiinteistön vastikkeellinen luovutus ja kun vaihdossa tapahtuu kaksi toisiinsa sidoksissa olevaa vastikkeellista luovutustointa, kummankin vaihdossa luovutuksensaajana olevan on suoritettava vero vaihdossa saamastaan omaisuudesta. -Arvostamiseen liittyvät haasteet, kun on käytetty muuta varallisuutta kuin rahaa -”Itseverotuksen” luonne; verovelvollisen tehtävänä näyttää, että on maksanut veron esineen kauppahinnan tai muun vastikkeen arvosta

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -Kiinteistöjen vaihdot -> lainhuudon hakijan on esitettävä veroviraston arvio vastikkeen käyvästä arvosta vaihtohetkellä (mikäli arvoa ei ole muuten hakemuksessa luotettavasti selvitetty) -Arvopapereiden osalta selvitystä ei tarvitse tehdä -Perusolettama: yhtä suuret panokset -Myös lahjaveroriski sillä osapuolella, jonka varallisuuden arvo alittaa vastapuolen varallisuuden arvon 3.1. Vaihtoarvon määräytyminen ja arvostamiseen liittyvät ongelmat -Mikä on vaihdettavan esineen oikea arvo? Arvon määrittäminen voi olla joskus hankalaa. -Erityisen hankalaa silloin, kun vaihto-objektit muodostuvat varainsiirtoverolain kannalta erilaisesta varallisuudesta (kiinteä varallisuus, arvopaperit ja verovapaa irtain varallisuus…). Joudutaan määrittämään, mihin varallisuuteen sovittu vastike kohdistuu -Jos vaihtoarvo on merkitty vaihtokirjaan, vaihtoarvona pidetään myös verotuksessa samaa arvoa -Mikäli vaihto-objektin arvo ei käy ilmi, verottajan on arvioitava se

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 4. Perinnönjako -Perinnönjaossa kullekin perilliselle syntyy omistusoikeus jaossa saatuihin esineisiin -Varainsiirtoverotus liittyy vasta pesän jakoon, ei vielä perunkirjoitukseen, kuten perintöverotuksessa tapahtuu -Jos saanto perustuu yksistään jakoon, se on luonteeltaan vastikkeeton ja varainsiirtoverotuksessa verovapaa -Pesän velkoihin liittyvän velkavastuun ottaminen ei ole ulkopuolisten varojen käyttämistä -Pesän varojen käyttäminen lunastukseen selviää ensisijaisesti sen mukaan, onko pesässä tällaisia varoja -Mikäli ei ole, ovat lunastukseen käytetyt varat ulkopuolisia varoja -Varojen luonne näyttökysymys

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 5. Testamentti -Yleistestamentinsaaja on pesän osakas, testamenttisaanto toteutetaan perinnönjaon yhteydessä -Ratkaisevaksi varainsiirtoverotuksen kannalta muodostuu se, onko varainsiirtoverolaissa tarkoitetun varallisuuden saajan muille suorittama vastike peräisin pesän varoista vai ulkopuolisista varoista -Ulkopuoliset varat osoittavat saannon varainsiirtoveronalaisen osan -Mikäli testamentintekijä on määrännyt testamentinsaajan suorittamaan testamentilla saamastaan omaisuudesta jollekin muulle esimerkiksi tietyn esineen tai rahamäärän, on kyseessä legaatti eli erityisjälkisäädös -> mikäli legaatti täytetään testamentatuista varoista, ei varainsiirtoverovelvollisuutta synny. Mikäli suorittaa muilla kuin testamentilla saaduilla varoilla, on kyseessä veronalainen suoritus.

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 6. Verovapaat luovutukset -Lähtökohtaisesti kaikki VSVL:ssa tarkoitetut kiinteän omaisuuden ja arvopapereiden vastikkeelliset luovutukset ovat veronalaisia (VSVL 1 §) -Merkittävä ero on se, että useissa muissa veroissa on lain yleissäännöksen perusteella jätetty yleishyödylliset yhteisöt verovelvollisuuden ulkopuolelle -Sääntö ei kuitenkaan ole poikkeukseton (syitä): -Luovutuksensaajan status (valtio) -Arvopaperin laatu (pörssiosakkeet)

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 7. Erityissäännös ensiasunnon verovapaudesta -Leimaverolakiin otettiin vuonna 1990 erityiset verovapaussäännökset nuorten henkilöiden ensiasunnon hankkimisen helpottamiseksi -Vastaavat säännökset sisältyvät myös varainsiirtoverolakiin (kiinteistöjen osalta sen 11 §:ään ja asunto-osakkeiden osalta 25 §:ään.) -Poikkeussäännös > ”ahdas” tulkinta -Säännöksen osittainen soveltaminen ei ole mahdollinen -Osittaisuus voi toteutua siten, että verovapaus koskee vain määräosaa asuinkiinteistön maapohjasta tai sillä olevista rakennuksista vain asuinkäytössä olevia -VSVL 29 §: lainhuutoa tai kirjaamista haettaessa on esitettävä selvitys veron suorittamisesta > nyt on vastaavasti osoitettava, että luovutus on verovapaa!! -(Kotikunnan)veroviraston lausunto > mahdollista pyytää myös muualta -Tutkii hakijan omistusasumisen historian vuodesta 1990 lähtien -Maksuton -Veron maksamisen valvonta on voitu sälyttää myös kiinteistönvälittäjän vastuulle

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 7.1. Asunnon hankkijaa sekä asuntoa ja sen käyttöä koskevat vaatimukset -Nuoren henkilön ikävaatimus: 18 vuoden ikä ennen luovutuskirjan allekirjoittamista -Toisaalta ei saa olla täyttänyt 40 ikävuotta -Ikäedellytyksen osalta merkityksellinen on siis kiinteistön tai asunto-osakkeen luovutussopimuksen allekirjoituspäivä -Kiinteistön osalta vaatimuksena, että on hankkinut omistukseensa kiinteistön ja vähintään puolet sillä olevasta asuinrakennuksesta -Puronen: ”lain tulkinnassa peruslähtökohtana on itsenäisen rakennetun kiinteistön hankkiminen asumistarkoitukseen” -Oikeus- ja verotuskäytännössä ei ole kuitenkaan aina vaadittu, että kaupan kohteena olisi itsenäinen kiinteistö; riittävänä on pidetty niin suurta kiinteistön määrä- tai murto-osaa, kuin rakentaminen on vaatinut -Erityisesti paritalotapaukset!!

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset KHO 1993 B 573: Ostajat olivat saaneet lainhuudon kumpikin erikseen yhteen neljäsosaan (1/4) tonttia, jolla sijaitsevan paritalon kahdesta huoneistosta lainhuudon hakijat olivat ostaneet toisen. Ensiasunnon ostajan leimaverolain 30 §:n 1 momentin 8 kohdassa tarkoitetun leimaverovapauden edellytysten katsottiin kummankin kohdalla täyttyvän. -Verohuojennusta ei ole rajoitettu valmiiseen rakennukseen, huojennukseen oikeuttaa myös kiinteistölle lähitulevaisuudessa rakennettava asuinrakennus -Rakennettava kohtuullisen ajan kuluessa maapohjan hankkimisesta, jotta saa huojennusedun -Voi hakea myöhemmin suorittamaansa veroa takaisin, mikäli rakentaa asumiskäyttöön tulevan rakennuksen ja muuttaa siihen vakituisesti asumaan -Vain asuinkäyttö, ei esimerkiksi liike tai ammattikäyttö -Huojennus on luovutuksensaajakohtainen; useamman luovutuksensaajan ollessa kyseessä verovapaus koskee vain niitä, joiden osalta verovapauden edellytykset täyttyvät -Hankinnan tulee käsittää joko puolet tai sitä suurempi osa huoneiston hallintaan oikeuttavista osakkeista

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset -KHO on antamassaan päätöksessä katsonut, ettei verovelvollinen menetä verovapauttaan, jos hän on ollut esteellinen käyttämään hankkimaansa asuntoa itsestään riippumattomista syistä Hyväksyttäviä syitä muun muassa: -Opiskelu ulkomailla (!) -Työskentely toisella paikkakunnalla -> hyvin verovelvollismyönteinen lähestymistapa -Varainsiirtoverotuksella ja tuloverotuksella ei katsota olevan välitöntä yhteyttä ratkaistaessa henkilön vakinaista asumista, tulkinnat voivat siis erota toisistaan -Laissa ei ole asetettu rajoituksia asunnon käyttöönoton ajankohdalle -KHO:n mukaan käyttöönoton viive voi olla max. puoli vuotta -Laissa ei ole säännelty sitä, kuinka pitkään asumiskäytön on jatkuttava, jotta asumiskäyttöedellytys täyttyy -Puronen katsoo, ettei aikarajaa voida asettaa

Veron soveltamisalaan kuuluvat omaisuuden luovutukset 7.2. Asunnon aikaisempaa omistusta koskeva vaatimus -Edun saa vain kerran -Oikeutta verovapauteen ei ole, jos luovutuksensaaja on omistanut ennen VSVL 25.1 §:n 1 kohdassa tarkoitetun omaisuuden hankkimista vähintään puolet asuinkäytössä olevasta rakennuksesta tai asunto-osakkeesta taikka osuudesta -Jos ensimmäisen asunnon saanto on perustunut vastikkeettomaan luovutustoimeen (lahja tai perintö), henkilö ei saa etua kertaakaan

Veron suorittamisajankohta 8. Varainsiirtoveron suorittamisajankohta kiinteistöjen osalta -VSVL:n mukaisesti varainsiirtoveron suorittamisajankohta on kytketty lainhuudon tai kirjaamisen hakemiseen -VSVL 5 §:n mukaan kiinteistönä pidetään itsenäisen kiinteistön ohella muun muassa kiinteistön määräalaa ja määräosaa sekä vuokra- tai käyttöoikeutta, jonka haltija on MK 14 luvun 2 §:n nojalla velvollinen hakemaan oikeutensa kirjaamista, sekä kiinteistön käyttöä pysyvästi palvelevaa rakennusta tai rakennelmaa. -VSVL 7 §:ssä säädetään, että vero on suoritettava viimeistään lainhuutoa tai kirjaamista haettaessa. Jos lainhuutoa tai kirjaamista ei kuitenkaan ole haettu säädettynä aikana tai jos sitä ei ole MK:n mukaan haettava (VSVL 5.1 §:n 3 kohta), kuuden kuukauden määräaika lasketaan luovutussopimuksen tekemisestä -Mikäli lainhuudon hakija laiminlyö suoritusvelvollisuuden, on siitä uhkana viivästyskorotuksen määrääminen.

Veron suorittamisajankohta 9. Varainsiirtoveron suorittamisajankohta arvopaperien osalta -VSVL 21.1 §:n mukaan varainsiirtovero on suoritettava kahden kuukauden kuluessa luovutussopimuksen tekohetkestä lukien -Säännöstä on useita poikkeuksia. Sovelletaan kuitenkin sellaisenaan : -Omatoimisiin arvopaperikauppoihin, -Vanhojen asunto-osakkeiden kauppoihin (ilman kiinteistönvälittäjää tehdyt kaupat), sekä -VSVL 16.1 §:ssa tarkoitetuissa ulkomaalaisluovutuksissa -Varainsiirtoverollinen velkasuhde syntyy kaikissa tapauksissa luovutussopimuksen tekohetkellä -Johtaisi useissa tapauksissa siihen, että vero jouduttaisiin suorittamaan ennen kuin ostaja on saanut hankkimaansa huoneistoon omistusoikeuden ja päässyt muuttamaan siihen -Uusien asuntojen kohdalla yleinen käytäntö, että ostaja kirjoittaa ostosopimuksen jo siinä vaiheessa kun rakennus on vasta kivijalassa

Veron suorittamisajankohta -Kauppakirjojen laatimiskäytäntö on muodostunut kuitenkin sellaiseksi, että kauppakirjaan on otettu mukaan ehto, jonka mukaisesti ostaja saa huoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet omakseen vasta koko kauppahinnan maksettuaan -Jo leimaverolakiin lisättiin säännös, jonka mukaan kahden kuukauden määräaika luettiin asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavien osakkeiden vastikkeellisessa luovutuksessa vasta siitä ajankohdasta, kun ostaja oli saanut osakkeisiin omistusoikeuden -> Lisätyn säännöksen soveltamisala muodostui laajaksi, sillä sen alaan luettiin sekä uusien että vanhojen asuntojen hankkiminen -Varainsiirtoverolaissa poikkeussäännös säilyi, soveltamisalaa haluttiin kuitenkin rajoittaa koskemaan vain uusien asuntojen kauppaa. Lain 21.2 § sisältääkin viittauksen asuntokauppalain 4 lukuun

Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013.

Samankaltaiset esitykset

Esitys aiheesta: "Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013."— Esityksen transkriptio:

Samankaltaiset esitykset

Projektista

Palaute

Kirjaudu sisään

Kirjaudu sisään sosiaaliverkostojen kautta:

Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013.

Samankaltaiset esitykset

Esitys aiheesta: "Luentoja perintö- ja lahjaverotuksesta Harri Alila Tutkija (ma) Syksy 2013."— Esityksen transkriptio:

Samankaltaiset esitykset

Projektista

Palaute