Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto

Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto
Tilinpäätösoikeus Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto Porthania Ti kello – 11.45 Ke kello – 11.45 To kello – 11.45 Timo Kaisanlahti

Keskeiset kysymykset Tilinpäätösoikeudellinen ts. "kirjanpidollinen" käsitteistö, mm. pysyvä vs. vaihtuva vastaava? tulo vs. tuotto? meno vs. kulu? aktivoiminen vs. poistaminen ja arvonalennus? Milloin jokin reaalimaailman tapahtuma on "kypsynyt" merkittäväksi kirjanpitoon ja tilinpäätökseen? saako merkitä, onko pakko merkitä vai onko kielletty merkitsemästä? Mihin kohtaan tilinpäätöstä tapahtuma merkitään? tuloslaskelmaan vai taseeseen – vai ilmoitetaanko se liitetietona? Minkä arvoisena tapahtuma ilmenee tilinpäätöksestä? OYL ja muut yhteisölait pitävät tilinpäätöslukuja "annettuina", mutta onko tilinpäätöksestä ilmenevä arvo ollut ainoa kirjanpitonormiston sallima valinta? mikä vaikutus arvoa koskevalla ratkaisulla on tuloslaskelman ja taseen keskinäisessä yhteydessä? Oikeat ja riittävät kirjaukset

Esim. Hgin hovioikeus 5.7.2007 (TJ-Group -tapaus, ote)
Esim. Hgin hovioikeus (TJ-Group -tapaus, ote) - - Hovioikeus katsoi, että - - tulosta olivat perusteettomasti parantaneet kirjaukset, joissa oli kysymys projektikantojen jaksotuksista, laskutuksen aikaistuksista, markkinointikulujen jaksotuksista sekä eräistä muista kirjauksista, yhteensä euron edestä Kirjanpitolautakunta oli ratkaisussaan 1534/1998 katsonut, että pitkävaikutteisten menojen aktivointi, mikä vaikutti olennaisesti taloudellisesta asemasta antamaan kuvaan, oli sellainen tärkeä seikka, josta oli annettava tieto tilinpäätöksen liitetietona Liitetietojen antamisvelvollisuus korostui, mikäli tilinpäätökseen sisältyi sellaisia harkinnan- tai arvionvaraisia eriä kuten jaksotetut markkinointimenot ja konsernireservin tuloutus, joilla kokonaisuutena arvioiden oli olennainen vaikutus yhtiön tuloksesta ja taloudellisesta asemasta syntyvään kuvaan Oikeat ja riittävät kirjaukset

Reaaliprosessi (Ilari Salmi: Mitä tilinpäätös kertoo? (2007))
Tuotannon tekijämarkkinat Suoritemarkkinat

Tilinpäätöksen "osat" (KPL 3:1 §)
Tilinpäätöksen "osat" (KPL 3:1 §) Tilinpäätös sisältää (KPL 3:1.1 §) tilinpäätöspäivän taloudellista asemaa kuvaavan taseen tuloksen muodostumista kuvaavan tuloslaskelman taseen ja tuloslaskelman liitteenä olevat tiedot (liitetiedot) vertailutiedot edellisestä tuloslaskelmasta ja taseesta (KPL 3:1.2 §) – liitetietona ilmoitettava mahdollisesta vertailukelpoisuuden puutteesta samoin kuin vertailulukuja koskevien oikaisujen sisällöstä (KPA 2:2.1 § kohdat 3 ja 4) osakeyhtiöllä ja osuuskunnalla, joka ei ole "pieni" – määritelmä KPL 3:9.2 §:ssä – myös rahoituslaskelma selvityksenä varojen hankinnasta ja niiden käytöstä tilikauden aikana Muilla kuin pienyrityksillä toimintakertomus, jossa annetaan tiedot toiminnan kehittymistä koskevista tärkeistä seikoista (KPL 3:1.4 §) "liitetään" tilinpäätökseen yhteisölain, esim. OYL:n edellyttämät toimintakertomustiedot saadaan esittää liitetietona silloin, kun pienyritys ei laadi toimintakertomusta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Kirjanpitosäännöstön rakenne
Kirjanpitosäännöstön rakenne Kirjanpitolaki (1336/1997; "KPL") tilinpäätössäännösten osalta perustana EU-direktiivit (viim. 2013/34/EU) – toisaalta kansainväliset IFRS-standardit EU:n sallima vaihtoehto, velvoittava pörssiyrityksille konsernitilinpäätöksen osalta (KPL 7a luku) IFRS korostaa tasetta, kansallinen "FAS" tuloksenlaskentaa tilikauden aikaisen "juoksevan" kirjanpidon tekniikkaa ja menetelmiä sekä kirjanpitoaineiston säilyttämistä koskeva normisto kuitenkin täysin kansallinen (KPL 2 luku) yleislaki EU-tilinpäätösdirektiivi 2013 koskee välittömästi vain osakeyhtiötä ja sellaista henkilöyhtiötä, jossa kaikki vastuunalaiset yhtiömiehet osakeyhtiöitä lisäksi huomioitava asianomaista kirjanpitovelvollista koskevan yhteisölain, esim. OYL:n vaatimukset Oikeat ja riittävät kirjaukset

Kirjanpitosäännöstön rakenne (…jatkuu)
Kirjanpitosäännöstön rakenne (…jatkuu) Kirjanpitoasetus (1339/1997; "KPA") myös direktiiviperusta sisältää "mallin" tasekaavalle sekä tuloslaskelmakaavalle – erikseen yritystoimintaa harjoittaville, yhdistykselle ja säätiölle sekä asunto- tai kiinteistöyhteisölle – ja luettelon liitetietovaatimuksista KPL-uudistusehdotus 2014: pien- ja mikroyrityksille erillisasetus Ministeriöasetuksia Tulkinta KPL 1:3 §:n tarkoittamasta "hyvästä kirjanpitotavasta" - kirjanpitolautakunta (KPL 8:2 §) yksittäisen kirjanpitovelvollisen (tai viranomaisen tms.) pyynnöstä tämän kysymystä koskeva lausunto yleisohjeet, mm. konsernitilinpäätöksen laadinnasta poikkeusluvat (laatimisajasta, tytäryrityksen tilikaudesta, ja kirjanpitoaineiston säilyttämisestä Suomessa) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tilinpäätöksen laatimisvelvolliset
Tilinpäätöksen laatimisvelvolliset Lakiteknisesti laatimisvelvollisuus seuraa kirjanpitovelvollisuudesta: KPL 1:1 §: Jokainen, joka harjoittaa liike- tai ammattitoimintaa, on tästä toiminnastaan kirjanpitovelvollinen. Kirjanpitovelvollisia ovat kuitenkin aina: 1) osakeyhtiö; 2) osuuskunta; 3) avoin yhtiö; 4) kommandiittiyhtiö; 5) yhdistys, asumisoikeusyhdistys ja muu sellainen yhteisö; 5 a) rekisteröity uskonnollinen yhdyskunta ja sen rekisteröity paikallisyhteisö; 6) säätiö . . . KPL 3:1.1: "Tilikaudelta on laadittava tilinpäätös …" KPL 1:1 § esimerkinomainen, ei-tyhjentävä listaus – erityislainsäädännössä velvoitettu muitakin Poikkeus: luonnollinen henkilö liikkeenharjoittajana velvollinen laatimaan taseen, mutta ei ammatinharjoittajana (KPL 7 luku) – kumpikin kuitenkin kirjanpitovelvollinen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tilinpäätöksen julkistaminen
Tilinpäätöksen julkistaminen KPL 3:9.1 §: Jäljennös tilinpäätöksestä ja toimintakertomuksesta on aina ilmoitettava rekisteröitäväksi patentti- ja rekisterihallitukselle, jos kirjanpitovelvollinen on 1) osakeyhtiö; 2) avoin yhtiö tai kommandiittiyhtiö, jonka vastuunalaisena yhtiömiehenä on osakeyhtiö; 3) avoin yhtiö tai kommandiittiyhtiö, jonka vastuunalaisena yhtiömiehenä on 2 kohdassa tarkoitettu yhtiö; 4) osuuskunta; 5) keskinäinen vakuutusyhtiö; tai 6) vakuutusyhdistys ei-tyhjentävä listaus – erityislainsäädännössä velvoitettu muitakin, esim. säätiö EU-direktiivissä annettu kansalliselle lainsäätäjälle mahdollisuus sallia, että tuloslaskelma jätetään julkistamatta – ei hyödynnetty Suomessa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tilinpäätösperiaatteet
Tilinpäätösperiaatteet Oikeat ja riittävät tiedot (KPL 3:2 §): Tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen tulee antaa oikeat ja riittävät tiedot kirjanpitovelvollisen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta (oikea ja riittävä kuva). Tätä varten tarpeelliset lisätiedot on ilmoitettava liitetiedoissa vrt. RL 30:9 §: "… vaikeuttaa oikean ja riittävän kuvan saamista" ensisijainen, esim. suhteessa KPA:ssa säädettyyn poikkeukseen vs. olennaisuus? (uudistusehdotus 2014: lisää painoarvoa) Yleisiä tilinpäätösperiaatteita (KPL 3:3 §): Oletus kirjanpitovelvollisen toiminnan jatkuvuudesta ja johdonmukaisuus laatimisperiaatteiden ja -menetelmien soveltamisessa tilikaudesta toiseen laskentaperiaatteita ei saa vaihdella tilikausittain esimerkiksi tuloksen saamiseksi "sopivalle" tasolle Tilikauden tuloksesta riippumaton varovaisuus: otettava huomioon mm. kaikki päättyneeseen tai aikaisempiin tilikausiin liittyvät, ennakoitavissa olevat vastuut ja mahdolliset menetykset; epävarma tuotto jätettävä kirjaamatta; taseen varoja ei saa yliarvostaa toisaalta tuottoja ei saa jättää kirjaamatta, jos tulos on muodostumassa "liian hyväksi" Oikeat ja riittävät kirjaukset

Oikean ja riittävän kuvan ensisijaisuus (KILA 2011/1878)
KPL 3:9.2 §:ssä tarkoitettu pieni kirjanpitovelvollinen voi soveltaa KPA 2:7.4 §:ää, joka antaa mahdollisuuden poiketa taseen ulkopuolisen järjestelyn osalta KPA 2:7.3 §:n mukaisesta velvollisuudesta ilmoittaa järjestelyn ”luonne”, ”liiketoiminnallinen peruste” ja ”taloudellinen vaikutus" Liitetietona oli esitetty seuraava: "Yhtiö on solminut strukturoituja koronvaihtosopimuksia, joiden laskennallinen pääoma on yht. 40 Me. Lisäksi on tehty 4,5 Me:n koronvaihtosopimus voimassa olevaa velkasaldoa vastaan. Koronvaihtosopimusten mukaisten tulevien rahoitustuottojen/kustannusten määrä on sidottu tulevaan korkokehitykseen." Kirjanpitolautakunnan kannanotto esittämistapa on KPA 2:7.4 §:n sallima, mutta informaatio ei tästä huolimatta ollut riittävä oikean ja riittävää kuvaa koskevaan KPL 3:2.1 §:ään ja KPL 3:3.1 §:n 2a kohdan sisältöpainotteisuuteen nähden, koska: sopimusjärjestely on kirjanpitovelvollisen kannalta merkittävä ja poikkeaa tavanomaisesta koronvaihtosopimuksesta siinä, ettei järjestely suojaa hakijaa korkoriskiltä ja lisäksi hakijalla on ollut pankin antama tieto sopimuksen markkina-arvon huomattavasta negatiivisuudesta tilinpäätöshetkellä. Tällaisessa tilanteessa KPL 3:2.1 §:n oikean ja riittävän kuvan vaatimus velvoittaa esittämään ainakin liitetiedon siitä, mihin menetelmään kirjanpitovelvollinen on perustanut näiden sopimusten arvostuksen ja mikä on menetelmän mukainen arvio järjestelyn arvosta kokonaisuutena.

Tilinpäätösperiaatteet (…jatkuu)
Tilinpäätösperiaatteet (…jatkuu) Tuotot ja kulut kohdistetaan tilikaudelle suoriteperusteen mukaisesti tulot ja menot otetaan huomioon riippumatta niihin perustuvien maksujen suorituspäivästä kirjanpitovelvollinen on yhtäältä luovuttanut "tuoton" perusteena olevan suoritteensa - fyysisen tuotteensa tai palvelunsa - ja toisaalta vastaanottanut "kulun" tarkoittaman raaka-aineen, työsuorituksen tai muun tuotannontekijän tilikauden aikana tilikauden aikana mahdollisuus pitää maksuperusteista kirjanpitoa, mutta oikaistava suoriteperusteiseksi uudistusesitys 2014: mikroyhdistyksille ja -säätiöille mahdollisuus maksuperusteiseen tilinpäätökseen Meno tulon kohdalle -periaate – jota ei mainita KPL:ssa – liittyy suoriteperusteeseen siten, että kun tiedetään, mille tilikaudelle tuotto merkitään, luovutetun suoritteen aiheuttamat kulut merkitään samalle tilikaudelle Oikeat ja riittävät kirjaukset

Esimerkki: suoriteperuste
Esimerkki: suoriteperuste Pulla & Kahvi Oy toimittaa kakut ja muun tarjoilun Teräs & Betoni Oy:n joulujuhlaan Pulla & Kahvi Oy antaa tilaajalle 14 päivää maksuaikaa ja Teräs & Betoni Oy maksaa laskun Pulla & Kahvi Oy:ssä kirjataan myyntitulo suoriteperusteella tilikauden tuotoksi vastaavasti Pulla & Kahvi Oy kirjaa tarjoilun edellyttämät menot (mm. tarjoilijoiden ja kokkien palkat sekä raaka-aineet) kuluksi samalle tilikaudelle , meno tulon kohdalle -periaatteen mukaisesti Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tilinpäätösperiaatteet (…jatkuu) Hyödykkeen ja muun tase-eriin merkittävän erän erillisarvostus kukin omaisuusesine kirjataan taseeseen juuri sillä hankintahinnalla, joka on suoritettu nimenomaan tästä omaisuusesineestä, vaikka kirjanpitovelvollisella olisi samanlajisia esineitä Netottamiskielto (KPA 1:10.1 ja 1:10.2 §) Milloin kirjanpitovelvollisella on saaminen siltä, jolle hän itse on velkaa, on saaminen ja velka ilmoitettava taseessa erikseen Myös muut tase-erät on ilmoitettava niitä toisistaan vähentämättä, jollei vähentäminen ole perusteltua oikean ja riittävän kuvan antamiseksi Tuloslaskelmassa on ilmoitettava tuottoja kuluerät erikseen niitä toisistaan vähentämättä, jollei tuoton ja kulun yhdistäminen yhdeksi eräksi ole perusteltua oikean ja riittävän kuvan antamiseksi Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tilinpäätösperiaatteet (…jatkuu) Sisältöpainotteisuus huomion kiinnittäminen liiketapahtumien tosiasialliseen sisältöön eikä yksinomaan niiden oikeudelliseen muotoon KILA 2006/1775 ja 2008/1828: kirjaamisen lähtökohtana on oikeudellinen muoto, josta saadaan poiketa vain "erityisestä syystä" kuten oikeudellisen muodon ja liiketoimen tosiasiallisen sisällön välillä vallitsevasta ilmeisestä ristiriidan perusteella (esim. valeoikeustoimi) – edellytyksiä tulkittava tiukasti KILA 2009/1845 rahoitusleasingsopimus laitteiston omistusoikeus säilyi vuokranantajalla ja siirtyi vuokraajalle sopimuksen mukaisten maksuerien tultua suoritetuiksi  ei perustetta sivuuttaa liiketapahtuman oikeudellista muotoa KPL 3:3.1 §:n 2a kohdan nojalla Oikeat ja riittävät kirjaukset

Päättyneen tilikauden tulos ja aikaisemmin kertyneet voittovarat
Taserakenne VASTAAVAA ("omaisuus" eli "aktiivat") VASTATTAAVAA ("pääomat" eli "passiivat") Pysyvät vastaavat ("pitkäaikaisia") aineettomat hyödykkeet aineelliset hyödykkeet sijoitukset Päättyneen tilikauden tulos ja aikaisemmin kertyneet voittovarat Muu oma pääoma Vaihtuvat vastaavat ("lyhytaikaisia") aineettomat hyödykkeet aineelliset hyödykkeet sijoitukset Vieras pääoma Oikeat ja riittävät kirjaukset

Painopisteet tarkastelulle
Erityisen huomion kohteena tällä kurssilla ovat taseen "vasemman" puolen erät eli Vastaavaa millaisia hyödykkeitä ja muita eriä merkitään taseeseen "omaisuudeksi"  onko pakko, eikö saa vai saako kirjanpitovelvollinen valita? mihin arvoon merkitään  miten kirjanpitovelvollisen harkintavaltaa rajoitettu, ja saadaanko/pitääkö arvoa tarkistaa ajan myötä? Toisaalta taseen "oikea" eli Vastattavat -puoli on "johdannainen": vieraan ja oman pääoman ehtoisten erien lisäksi se "vain" heijastaa Vastaavaa -puolen erien arvostuksessa tapahtuvia muutoksia, joko tuloslaskelmassa kautta tilikauden voittona/tappiona, tai suoraan Vastaavaa -puolen erään tehdyn arvostusratkaisun vastaeränä  tällöin ei vaikutusta tilikauden tulokseen (eikä jakokelpoiseen vapaaseen omaan pääomaan) Tuloksen laskennan kannalta taas keskeisintä se, millä tilikaudella tulo- tai menoerä "kypsyy" merkittäväksi tuloslaskelmaan tuotoksi tai kuluksi Liitetietojen osalta kohteena ensisijaisesti taseen ulkopuoliset vastuut – oikea ja riittävän kuva taloudellisesta asemasta jää vajaaksi, jollei tietoa

Omaisuuden merkitseminen taseeseen
Omaisuuden merkitseminen taseeseen KPL 4 ja 5 luvussa säännökset siitä, mihin kohtaan, ja minkä arvoisena omaisuus merkitään kirjanpitovelvollisen taseen vastaaviin eli oikealle puolelle taseristikkoa "Pysyvät" vastaavat ja "vaihtuvat" vastaavat (KPL 3:4 §) vastaavien erät jaetaan pysyviin ja vaihtuviin käyttötarkoituksensa perusteella pysyviä ovat erät, jotka on tarkoitettu tuottamaan tuloa useana tilikautena muut vastaavien erät ovat vaihtuvia "Nyrkkisääntö": mitä helpommin omaisuuserä on rahaksi muutettavissa, sitä alemmaksi se merkitään pysyvissä tai vaihtuvissa vastaavissa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Omaisuuserien järjestys (KPA 1:6.1 §)
Pysyvät vastaavat "Aineettomat hyödykkeet" (Kehittämismenot, Aineettomat oikeudet, Liikearvo, Muut pitkävaikutteiset menot) "Aineelliset hyödykkeet" (Maa- ja vesialueet, Rakennukset ja rakennelmat, Koneet ja kalusto, Muut aineelliset hyödykkeet) "Sijoitukset" (saman konsernin yrityksiin, muut osakkeet ja osuudet, muut saamiset) Vaihtuvat vastaavat "Vaihto-omaisuus" (Aineet ja tarvikkeet, Keskeneräiset tuotteet, Valmiit tuotteet/tavarat, Muu vaihto-omaisuus, Ennakkomaksut) "Saamiset" - lyhyt- ja pitkäaikaiset erikseen "Rahoitusarvopaperit" "Rahat ja pankkisaamiset"

Hankintameno Kun ratkaistaan, mihin arvoon tietty omaisuus merkitään, on lähtökohtana hankintameno (KPL 4:5 §): [1 mom.] Hankintamenoon luetaan hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta aiheutuneet muuttuvat menot muuttuvat vs. kiinteät menot: muuttuvat ovat "yksijakoisia" eli muuttuvat lineaarisesti tuotantomäärän mukaan [2 mom.] Jos hyödykkeen hankintaan ja valmistukseen liittyvien kiinteiden menojen määrä on olennainen 1 momentissa tarkoitettuun hankintamenoon verrattuna, saadaan myös niiden osuus lukea hankintamenoon [3 mom.] Jos pysyviin vastaaviin kuuluvan hyödykkeen valmistamiseen kohdistettavissa olevan lainan valmistusaikaisten korkomenojen ja 2 momentin mukaisen osuuden yhteismäärä on olennainen 1 momentissa tarkoitettuun hankintamenoon verrattuna, saadaan hankintamenoon lukea 2 momentin mukaisen osuuden ohella myös nämä korkomeno Oikeat ja riittävät kirjaukset

Hankintameno – muuttuvien menojen sisältö
Hankintameno – muuttuvien menojen sisältö Jos hyödyke on ostettu ulkopuolelta, tarkoittaa muuttuva hankintameno ensisijaisesti sitä hintaa, mikä hyödykkeestä maksetaan (ns. nimellishankintahinta) hankintamenoon saadaan lisäksi lukea muut hankintaan perustuvat menot, kuten rahdit, tullit ja sellaiset asennusmenot, jotka ovat edellytyksenä hyödykkeen käyttövalmiudelle Jos taas yritys on itse valmistanut hyödykkeen, luetaan sen hankintamenoon KPL 4:5.1 §:n nojalla valmistuksen muuttuvat menot, kuten materiaalit ja palkat KPL 5:5.2 §:n nojalla hankintamenon määrittäminen, jako muuttuviin ja kiinteisiin menoihin, perustuu kustannuslaskennallisiin tietoihin laki ei kuitenkaan velvoita systemaattiseen kustannuslaskentaan, sillä siihen ei sisälly yrityksen sisäistä laskentatointa koskevia säännöksiä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Miksi tasearvo poikkeaa hankintamenosta? – perussäännökset
Miksi tasearvo poikkeaa hankintamenosta? – perussäännökset Pysyvät vastaavat Suunnitelman mukaiset poistot (KPL 5:5 §) Tulonodotus Arvonalennus (KPL 5:13, 5:16 §) Arvonkorotus (KPL 5:17 §). Vaihtuvat vastaavat Vaihto-omaisuus (KPL 5:6 §) Alimman arvon periaate: "Jos - - todennäköinen hankintameno tai luovutushinta on tilikauden päättyessä hankintamenoa pienempi, on erotus - - kirjattava kuluksi." Saamiset (KPL 5:2 §) Nimellisarvo, enintään todennäköinen arvo Rahoitusarvopaperit (KPL 5:2 §) Hankintameno tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta Rahoitusväline (KPL 5:2a §) Käypä arvo Oikeat ja riittävät kirjaukset

Pysyviin vastaaviin kuuluvat erät
"Aineettomat hyödykkeet" (Kehittämismenot, Aineettomat oikeudet, Liikearvo, Muut pitkävaikutteiset menot) "Aineelliset hyödykkeet" (Maa- ja vesialueet, Rakennukset ja rakennelmat, Koneet ja kalusto, Muut aineelliset hyödykkeet) "Sijoitukset" (saman konsernin yrityksiin, muut osakkeet ja osuudet, muut saamiset)

Aineelliset hyödykkeet (omaisuus) pysyvissä vastaavissa
Aineelliset hyödykkeet (omaisuus) pysyvissä vastaavissa KPL 5:5.1 §: "Pysyviin vastaaviin kuuluvan aineellisen omaisuuden hankintameno aktivoidaan ja kirjataan vaikutusaikanaan suunnitelman mukaan poistoina kuluksi." jos esim. koneen arvioidaan tuottavan tuloa useana tilikautena, sen hankintameno poistetaan merkitsemällä se suunnitelman mukaan kuluksi kullekin tilikaudelle hyödykkeen vaikutusaikana ("poisto") - KILA 2009/1838: Jos epävarmaa, tuottaako tuloa useampana tilikautena, koko hankintahinta tulee kirjata vuosikuluksi varovaisuuden periaatteen nojalla "aktivointipakko": tilikaudelle kuuluvalla poistolla vähennetty jäännös hankintamenosta merkitään pysyviin vastaaviin taseessa ("aktivointi") "poistopakko": KPL 5:5.1 § on velvoittava: poistosuunnitelman mukaiset poistot on tehtävä tilikausittain (varovaisuusperiaate) Vrt. KPL 5:13 §: "Jos pysyviin vastaaviin kuuluvan hyödykkeen tai sijoituksen todennäköisesti tulevaisuudessa kerryttämä tulo on pysyvästi vielä poistamatonta hankintamenoa pienempi, erotus on kirjattava arvonalennuksena kuluksi." Poistaminen on ensisijainen menettely Oikeat ja riittävät kirjaukset

Aineellisen hyödykkeen vaikutusaika?
Aineellisen hyödykkeen vaikutusaika? "Maa- ja vesialueet ": ikuisia  Ei poistoja, mutta arvonalennus (KPL 5:13 §) mahdollinen obs. kaivosalueet kuitenkin poistetaan käytön mukaan obs. maa-alueen päälle tehtyyn pintarakenteeseen, kuten asfalttipinnoitteeseen kohdistetaan poistoja "Rakennukset ja rakennelmat"  kirjanpitovelvollisen oma harkinta "Koneet ja kalusto"  kirjanpitovelvollisen oma harkinta "Muut aineelliset hyödykkeet"  kirjanpitovelvollisen oma harkinta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Saako poistoajan määritellä täysin vapaasti?
Saako poistoajan määritellä täysin vapaasti? Vaikutusaika = hyödykkeen taloudellinen pitoaika Hankintameno jaksotetaan poistoina kuluksi hyödykkeen koko taloudelliselle pitoajalle: taloudellisen pitoajan päätyttyä hyödykkeen hankintameno on kokonaan poistettu (- jäännösarvo) taloudellisella pitoajalla tarkoitetaan aikaa, jona hyödykkeen ennakoidaan hyödyttävän kirjanpitovelvollista tuloa tuottamalla (tulonodotukset) Taloudellisen pitoajan ja poistoajan määrittely: yksilölliset olosuhteet otetaan huomioon vastaa omaa suunnitelmaa ja odotusta taloudelliseksi pitoajaksi kokemus vastaavien hyödykkeiden taloudellisista pitoajoista kirjanpitovelvollisen omassa toiminnassa tai toimialalla noudatetaan varovaisuuden periaatetta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Esimerkki – TVO Oy:n tilinpäätös 2007
Esimerkki – TVO Oy:n tilinpäätös 2007 poisto aika: Ydinvoimalayksiköt, perusinvestointi 61 vuotta Modernisointihankeinvestoinnit 20–35 Modernisoinnin automaatioinvestoinnit 15 Ylläpitoinvestoinnit Meri-Porin hiilivoimalaitososuus 25 Tuulivoimalaitos Kaasuturpiinilaitososuus 30 Oikeat ja riittävät kirjaukset

Esimerkki: Poistoajan vaikutus tulokseen
Kaksi identtistä yritystä, A ja B, jotka kumpikin tekevät neljä tilikautta peräkkäin tulosta ennen poistoja euroa Kumpikin on investoinut samanlaiseen laitteeseen euroa, jonka A poistaa tasapoistoin kahdessa tilikaudessa, kun taas B neljässä kaudessa A 1 2 3 4 Tulos ennen poistoja Poisto Tulos poistojen jälkeen B 50.000

Kumpi teki "väärin", A vai B?
– Vai tekikö kumpikaan?

Onko aktivointipakko ehdoton?
Onko aktivointipakko ehdoton? KILA 2009/1838 esim. tavanomainen kannettava tietokone on "vähäarvoinen hankinta"  saadaan merkitä käyttöönottotilikautensa kuluksi, vaikka se olisi käytössä 2–3 vuotta – obs. ei kuitenkaan pakkoa, on mahdollista myös aktivoida EVL 33 §:ssä vastaava säännös: "kuluva käyttöomaisuus" (= kirjanpidossa pysyvä vastaava) voidaan poistaa kertapoistona, jos sen todennäköinen käyttöikä on enintään 3 vuotta tai hankintameno on enintään 850 euroa (pienhankinta) - verovuonna voidaan vähentää enintään euroa Hankintatilikauden poisto Poistosuunnitelman mukainen poisto tarkoittaa lähtökohtaisesti 12 kuukauden pituisen tilikauden poistoa jos hyödyke otetaan käyttöön kesken tilikauden, käyttöönottotilikaudelta poisto tehdään lähtökohtaisesti vain käyttöajalta KPL 3:9.2 §:n tarkoittama pieni kirjanpitovelvollinen voi kuitenkin halutessaan noudattaa EVL:n mukaista menettelytapaa eli vähentää käyttöönottotilikaudeltakin koko tilikautta vastaavan poiston (KILA:n yleisohje suunnitelman mukaisista poistoista ) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Hyödykkeittäin vai ryhmittäin?
Poistosuunnitelma Poistosuunnitelmaa laadittaessa otetaan huomioon: hyödykkeen hankintameno ja jäännösarvo vaikutusaika, eli taloudellinen käyttöikä hankinta-ajankohta tilikaudella poistomenetelmä – tasapoisto vai jäännösarvoon perustuva? Hyödykkeittäin vai ryhmittäin? KPL 3:3.1 §:n 6 kohta: [tilinpäätösperiaatteisiin kuuluu] ”kunkin hyödykkeen ja muun tase-eriin merkittävä erän erillisarvostus” lähtökohtaisesti poistosuunnitelma tulee tehdä kullekin hyödykkeelle erikseen hyödykekohtaisen seurannan järjestämiseksi tarvitaan yleensä erillinen pysyviä vastaavia koskeva kirjanpito (ns. käyttöomaisuuskirjanpito) Kirjanpitolautakunnan suunnitelman mukaisia poistoja koskeva yleisohje ( ) poistosuunnitelma voidaan kuitenkin olennaisuuden periaatetta soveltaen laatia siten, että hyödykkeet jaotellaan poistoajan ja poistomenetelmän perusteella ryhmiin  suunnitelmapoistojen perusteet on tällöin mahdollista määrittää ryhmäkohtaisesti, ei kullekin yksittäiselle hyödykkeelle Oikeat ja riittävät kirjaukset

Poistomenetelmä Perusvaihtoehdot: "tasapoisto" ja "menojäännöspoisto"
Poistomenetelmä Valinta kirjanpitovelvollisen omassa harkinnassa tapauskohtainen arviointi poistomenetelmän kuitenkin oltava tuottojen kertymisen kannalta johdonmukainen -menetelmä ei saa johtaa selvästi hyödykkeen tulontuottamiskyvyn vähenemistahdista poikkeaviin poistoihin ("meno tulon kohdalle") samanlaiset hyödykkeet poistetaan samaa poistomenetelmää käyttäen valittua poistomenetelmää sovellettava jatkuvasti ja johdonmukaisesti Perusvaihtoehdot: "tasapoisto" ja "menojäännöspoisto" Obs. KPL ei näitä määrittele tasapoistomenetelmä = hankintameno jaetaan yhtä suuriksi poistoiksi pitoajalle IFRS-tausta menojäännöspoisto = tilikausittain vähennetään tietty prosenttiosuus, esim. 25 % jäljellä olevasta hankintamenosta verolainsäädännössä pääsääntönä "sallittu" myös kirjanpidossa – yleisohje Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tasapoisto vs. menojäännöspoisto (Ilari Salmi: Mitä tilinpäätös kertoo

Arvonalentumiset (KPL 5:13 §)
Arvonalentumiset (KPL 5:13 §) Arvonalentuminen: Pysyviin vastaaviin kuuluva hyödyke tai sijoitus Todennäköisesti tulevaisuudessa kertyvä tulo Pysyvästi poistamatonta hankintamenoa pienempi Erotus kirjattava arvonalennuksena kuluksi: Omaisuuserän vahingoittuminen Hyödykkeen käytössä tapahtuvat muutokset lähitulevaisuudessa Omaisuuserän alentuvat tulonodotukset Toimintaympäristössä tapahtuvat haitalliset muutokset lähitulevaisuudessa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Arvonalentumiset (… jatkuu)
Arvonalentumiset (… jatkuu) Hyödykkeen tulontuottamiskykyä arvioidaan suhteessa (yksikön tms.) toiminnan tulonodotuksiin: kertyvät tulot poistamaton hankintameno varovaisuus erillisarvostus ei ole enää aktivointiedellytyksiä Arvonalennus vai poisto? KILA 2007/1795: Olennaiset muutokset pysyvien vastaavien tulonodotuksissa tulee ensisijaisesti ottaa huomioon poistosuunnitelmaa muuttamalla Jos tulonodotusten pysyväisluonteista alenemista ei ole pystytty ennakoimaan poistosuunnitelmassa, ja tilinpäätöstä laadittaessa havaitaan aktivointiedellytysten lakanneen poistosuunnitelman kohteena olevan pysyvien vastaavan hyödykkeen osan kohdalta kokonaan, on tehtävä KPL 5:13 §:n mukainen arvonalennus Oikeat ja riittävät kirjaukset

KILA 2012/1883: Pysyvän vastaavan arvonalennus
Kysymys: Hakija omistaman toimitalon arvo taseessa ei vastaa asiantuntijan laatimaa käypää arvoa, vaan tasearvo on noin 1 miljoonaa euroa käypää arvoa korkeampi. Hakija on neuvotellut omistajansa kanssa siitä, että omistaja ostaa hakijalta toimitalon sen käyvällä arvolla ensi vuonna  Tulisiko arvonalennus kirjata jo nyt vai vasta ensi tilikaudella, jolloin kauppa toteutuu? Lautakunnan kannanotot KPL:n perustelujen mukaan sellaiseen pitkävaikutteiseen erään, joka on luonteeltaan sijoitus, liittyviä tulonodotuksia vastaa parhaiten todennäköinen luovutushinta tätä vastaavasti Kila katsoo, että tilanteessa, jossa kirjanpitovelvollinen on aikeissa myydä toimitalonsa, tulonodotuksia kuvastaa parhaiten sen todennäköinen luovutushinta jos ennen tilinpäätöksen valmistumista hakija pitää kaupan toteutumisen todennäköisyyttä suurempana kuin toteutumatta jäämistä, tulee arvonalentumiskirjausta harkittaessa verrata toimitalon todennäköistä luovutushintaa sen kirjanpitoarvoon tilinpäätöshetkellä: jos kirjanpitoarvo on todennäköistä luovutushintaa korkeampi, tehdään KPL 5:13 §:n mukainen arvonalennus Pysyvien vastaavien arvostamisesta Kila toteaa yleisesti, että kirjanpitovelvollisen tulee tosiseikkoihin perustuen itse arvioida, onko niiden tulontuottamiskyky alentunut pysyvästi siten kuin KPL 5:13:§.ssä säädetään arviointi perustetaan varovaisuusperiaatteeseen (KPL 3:3.1 § 3 kohta) vaikka asiantuntijan esittämä lausuma arvosta olisi kirjanpitoarvoa alempi arviohetkellä, ei tällainen arvio yksinään todenna arvonalentumisen pysyvyyttä KPL 5:13 §:ssä tarkoitetulla tavalla

Kulukirjauksen oikaisu (KPL 5:16 §)
Kulukirjauksen oikaisu (KPL 5:16 §) Jos KPL 5:13 §:n nojalla tehty kulukirjaus osoittautuu viimeistään tilikauden päättymispäivänä aiheettomaksi, se on kirjattava kulukirjauksen oikaisuksi: oikaisu samassa tuloslaskelman ryhmässä, johon kulukirjaus aiemmin merkittiin tuloksen kannalta määrältään olennaisen oikaisut satunnaisiin eriin Arvonalentuminen ja palautuminen verotuksessa: EVL 42 §: arvonalentuminen vähennyskelpoinen: ei maa-alue tai käyttöomaisuusosake EVL 5a §: palautuminen veronalainen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Poistosuunnitelman muuttaminen
Poistosuunnitelman muuttaminen Poistosuunnitelmasta ei säännöksiä - mutta kirjanpitolautakunnan yleisohje Yksittäiseen hyödykkeeseen tai hyödykeryhmään liittyvät tulonodotukset saattavat muuttua poistosuunnitelman laatimisen jälkeen alun perin laadittu suunnitelma voi olla liian pessimistinen/optimistinen tulon tuottamisen osalta  muutettava Kun suunnitelmaa muutetaan, jo tehtyihin poistoihin ei saa kajota jo vähennettyjä poistoja ei saa esim. ”korjauksena” tulouttaa ainoastaan jäljellä ts. vähentämättä oleva hankintameno voidaan jakaa uudelle arvioidulle pitoajalle ja uusi arvioitu jäännösarvo voidaan ottaa huomioon vastaisia poistoja mitoitettaessa Jos poistosuunnitelma on laadittu ylioptimistiseksi, sen muuttamisen yhteydessä saatetaan joutua tekemään kertapoisto, joka alentaa liian suuren vähentämättä olevan hankintamenon uutta tietoa vastaavaksi toteutetaan lähtökohtaisesti osana suunnitelman mukaista poistoa ja poistosuunnitelman muutosta - poistosuunnitelma sisältää tällöin yhdelle vuodelle erisuuruisen poiston kuin myöhemmille vuosille Oikeat ja riittävät kirjaukset

Arvonkorotus Ei koskaan pakkoa vaan mahdollisuus - edellytykset KPL 5:17 §:ssä: ei liiketapahtuma vaan lakisääteinen poikkeusmenettely arvonkorotus – muodostetaan "erityistä" varovaisuutta noudattaen  muodostamisen ja voimassa pitämisen edellytyksiä arvioitava ankarasti arvonkorotuskohde kuuluu pysyviin vastaaviin maa- tai vesialue taikka arvopaperi, ei kuitenkaan KPL 5:2a §:ssä tarkoitettu rahoitusväline – obs. näistä ei tehdä suunnitelman mukaisia poistoja todennäköinen luovutushinta alkuperäistä hankintamenoa suurempi arvoero "olennainen"  tulkinta: muutos > 10 % ja "pysyvä"  ei tarkoita absoluuttista lopullisuutta – ei tiedossa/arvioitavissa olevien perusteiden mukaan alennu ainakaan ennustettavassa tulevaisuudessa valittuja arvonkorotusperiaatteita sovelletaan johdonmukaisesti Merkitään taseeseen vastaavaa-puolelle pysyvien vastaavien Maa- ja vesialueiden tai Arvopaperien lisäykseksi Vastattavaa-puolella erässä "Arvonkorotusrahasto", joka on sidottua omaa pääomaa  Ei vaikuta tulokseen eikä vapaaseen pääomaan Jos kohde myydään tai muuten luovutetaan, arvonkorotus tulee peruuttaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Poistojen verosidonnaisuus
Poistojen verosidonnaisuus Kirjanpidon ja verotuksen poistoilla tiukka keskinäinen sidonnaisuus (EVL 54 §): ”Poistoina … verovelvollinen ei saa vähentää suurempaa määrää [verotuksessa] kuin mitä hän on verovuonna ja aikaisemmin kirjanpidossa vähentänyt” Obs. Jos kirjanpidon suunnitelman mukainen poisto on pienempi kuin verotuksessa sallittu ja vähennettäväksi haluttu poisto, EVL 54 §:n mukainen sidonnaisuus toteutetaan tilinpäätöksessä erän "Poistoero" avulla taseessa kertynyttä poistoeroa seurataan vastattavaa-puolen ryhmässä "Tilinpäätössiirtojen kertymä" toisaalta tuloslaskelmassa poistoeron muutos sisällytetään ryhmään "Tilinpäätössiirrot" Poistoeron perustana KPL 5:12.1 §: ”Kirjanpitovelvollinen saa kirjata suunnitelman ylittäviä poistoja, jos siihen on erityistä syytä” - Erityisenä syynä tulee kysymykseen vain verotukseen liittyvä peruste (hallituksen esitys 173/1997) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Poistojen verosidonnaisuus (…jatkuu)
Poistojen verosidonnaisuus (…jatkuu) Toisaalta ei estettä sille, että kirjanpidollinen poisto tehdään tilinpäätöksessä suurempana kuin mikä hyväksytään verotuksessa vähennyskelpoiseksi näin saattaa käydä esimerkiksi rakennusten kohdalla, kun poistosuunnitelman mukaiset tasapoistot saattavat olla suurempia kuin EVL:n hitaat menojäännöspoistot nämä ns. hyllypoistot mahdollistavat myöhemmällä tilikaudella sen, että tilikauden veropoisto on suurempi kuin kirjanpidon poisto, sillä EVL 54 § edellyttää poistoilta vain kumulatiivista yhtäsuuruutta ts. kirjanpidon poistosarja voi edeltää verotuksen poistoja, mutta ei kulkea sen jäljessä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Pienen kirjanpitovelvollisen poistot
Pienen kirjanpitovelvollisen poistot Pieni kp-velvollinen (KPL 3:9.2 §) enintään 1 ylittynyt seuraavista: liikevaihto 7,3 meur, tase 3,625 meur ja henkilöstön keskimäärä 50 Keskeiset menettelytapahuojennukset (kirjanpitolautakunnan yleisohje ) – obs. "hyvää kirjanpitotapaa", ei välitöntä säädösperustaa poistosuunnitelma saadaan perustaa EVL-poistojen noudattamiseen myös tilinpäätöksessä hyödykkeen jäännösarvon voidaan olettaa olevan nolla käyttöönottotilikaudelta voidaan vähentää poisto koko tilikaudelta riippumatta käyttöönottoajankohdasta myydystä hyödykkeestä ei tarvitse vähentää suunnitelman mukaista poistoa myyntilikauden käyttöajalta irtaimiston vähäiset luovutustulot voidaan merkitä menojäännöksen vähennykseksi samalla tavalla kuin elinkeinoverotuksessakin. Pientäkin kirjanpitovelvollista koskee oikean ja riittävän kuvan vaatimus jos yksinkertaistettu menettelytapa johtaa ristiriitaan tämän vaatimuksen kanssa, menettelytapahuojennusta ei tule soveltaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

De lege ferenda: Rahoitusleasing
De lege ferenda: Rahoitusleasing KPL-uudistusehdotus 2014 (KPLE 5:5b §) – ei voimassaolevaa oikeutta: Milloin kirjanpitovelvollinen on tehnyt vuokrasopimuksen, jonka kohteena olevaan hyödykkeeseen perustuvat riskit ja edut siirtyvät olennaisilta osin vuokralleottajalle sopimuskauden alkaessa, vuokralleantaja saa merkitä hyödykkeen tilinpäätökseensä siten kuin se olisi myyty, ja vuokralleottaja siten kuin se olisi ostettu Jos kirjanpitovelvollinen ottaa tämän merkintätavan käyttöönsä, tulee sitä soveltaa kaikkiin tämän momentin tarkoittamiin sopimuksiin Merkitsemisessä ja esittämisessä tilinpäätöksessä noudatetaan IAS-asetuksella hyväksyttyjä tilinpäätösstandardeja Valtioneuvoston asetuksella voidaan säätää poikkeuksia standardien soveltamisesta tai soveltamiseen perustuvista lisävaatimuksista tilinpäätöksessä tai toimintakertomuksessa esittäville tiedoille Oikeat ja riittävät kirjaukset

"Aineettomat hyödykkeet" pysyvissä vastaavissa
"Aineettomat hyödykkeet" pysyvissä vastaavissa "Kehittämismenot" "Aineettomat oikeudet" "Liikearvo" "Muut pitkävaikutteiset menot" Hankintamenon jaksottaminen (KPL 5:5a §) vastikkeellisesti hankittujen toimilupien, patenttien, lisenssien, tavaramerkkien, sekä vastaavien aineettomien oikeuksien hankintameno aktivoidaan  aktivointipakko muun – ts. itse luodun – aineettoman omaisuuden hankintameno saadaan aktivoida "erityistä varovaisuutta" noudattaen  ei aktivointipakkoa poistetaan suunnitelman mukaan vaikutusaikanaan enintään 5 vuoden kuluessa, jollei tätä pidempää poistoaikaa, kuitenkin enintään 20 vuotta, voida erityisestä syystä pitää hyvän kirjanpitotavan mukaisena Aineettomien hyödykkeiden enimmäispoistoajat KPL 5:7 – 5:11 § Aineettomien hyödykkeiden tulonodotukset? tulonodotusten tulee riittää aktiivan kattamiseen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Aineeton oikeus vs. Muu pitkävaikutteinen meno
Aineeton oikeus vs. Muu pitkävaikutteinen meno KILA 2000/1604: ATK-ohjelmiston lisenssimaksu ja muut ohjelmistomenot: lisenssi tai vastaava oikeus  Aineettomat oikeudet muut aktivoidut ATK-ohjelmistojen hankintamenot  Muut pitkävaikutteiset menot Päivitys- ja ylläpitomenot vuosikuluksi. KILA 2003/1713: golfpelioikeus: aktivointivelvollisuus, poistot vaikutusaikanaan, kuitenkin enintään 20 vuotta. KILA 2013/1905, kantaverkon liittymismaksu: aktivoidaan  Aineettomat oikeudet poistetaan enintään 5 vuodessa tai - erityisestä syystä - enintään 20 vuodessa. Oikeat ja riittävät kirjaukset

Kehittämismenot vs. Tutkimusmenot
Kehittämismenot vs. Tutkimusmenot Kehittämismenot saadaan aktivoida "erityistä varovaisuutta" noudattaen (KPL 5:8.2 § ja ministeriöasetus 1066/2008) Kehittämistoiminnalla tarkoitetaan: Tutkimustulosten tai muun tietämyksen soveltamista uusien tai aikaisempia olennaisesti parempien raaka-aineiden, laitteiden, tuotteiden, prosessien, järjestelmien tai palvelujen suunnitteluun ennen kaupallisen tuotannon tai käytön aloittamista Kehittämismenoihin luetaan kehittämistoiminnasta "välittömästi" aiheutuneet menot Aktivoitavien kehittämismenojen tulee johtaa myytävään suoritteeseen ja menot on voitavat määrittää luotettavasti uudistusehdotus 2014: ei tarkkaa määritelmää ja ministeriöpäätös kumotaan, mutta toisaalta voitonjakorajoitus aktivointia vastaavalle määrälle osakeyhtiössä ja osuuskunnassa Tutkimusmenot kirjataan aina kuluksi (KPL 5:8.1 §) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Liikearvo "ylihinta" eli se osa kauppahinnasta, joka ylittää ostetun nettovarallisuuden arvon, jolla puolestaan tarkoitetaan ostettuun liiketoimintaan kuuluvien koneiden ja muiden hyödykkeiden kirjanpitoarvon ja tähän liiketoimintaan kohdistuvien velkojen erotusta KPL 5:9 §: Liikearvon hankintameno saadaan aktivoida Poistetaan suunnitelman mukaan enintään 5 vuoden kuluessa tai, jos liikearvon vaikutusaika on tätä pidempi, vaikutusaikanaan, kuitenkin enintään 20 vuoden kuluessa Tulonodotukset liiketoiminnan luonne ja ennustettavuus odotusten muuttuminen varovaisuus Obs. yrityksen toiminnan myötä syntyvää liikearvoa (esim. erityinen osaaminen, jakelukanavat jne.) ei saa merkitä taseeseen, ts. siihen uhrattuja menoja ei saa aktivoida vaan ne kirjataan kuluina tilinpäätökseen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Muut pitkävaikutteiset menot
Muut pitkävaikutteiset menot KPL 5:11 § "Kaatoluokka": Pitkävaikutteisia menoja, jotka eivät ole esineitä, erikseen luovutettavia oikeuksia tai muita hyödykkeitä Ei aktivointipakkoa - enimmäispoistoaika 20 vuotta (uudistusehdotus: 10 vuotta) Voidaan aktivoida esim. osakehuoneiston perusparannusmenot (KILA 1999/1588) pörssilistautumisen menot (KILA 2000/1636) vuokrattavien elokuvien hankintamenot (KILA 2001/1662) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Muut pitkävaikutteiset menot – "erityinen varovaisuus"
Muut pitkävaikutteiset menot – "erityinen varovaisuus" Kirjanpitolautakunnan yleisohje suunnitelmanmukaisista poistoista ( , kohta 2.9): Esimerkiksi koulutusmenojen, mainonnan ja myynninedistämisen menojen sekä muuttamisesta tai uudelleen organisoimisesta aiheutuvien menojen aktivoiminen pitkävaikutteisiin menoihin on mahdollista "erityistä varovaisuutta" noudattaen vain, jos KPL 5:11 §:ssä säädetyt yleiset edellytykset täyttyvät.  laadittava erityistä varovaisuutta noudattaen tuottoarvolaskelma, joka osoittaa, että aktivoidusta hyödykkeestä kertyy todennäköisesti kyseisen tilikauden päättymisen jälkeen vähintään aktivoitua määrää vastaava tulo Oikeat ja riittävät kirjaukset

Perusparannusmeno Perusparannusmenot saadaan aktivoida – pakkoa ei siis ole – jos niiden seurauksena hyödykkeen tulontuottamiskyky kasvaa alkuperäistä suuremmaksi, esim.: hyödykkeen taloudellinen pitoaika ja hyödykkeen tuotantokapasiteetti kasvaa suoritteen laatu parantuu merkittävästi tuotantoprosessin kustannukset vähentyvät merkittävästi Toisaalta korjaus- ja huoltomenot, joiden seurauksena hyödykkeen tulontuottamiskyky voidaan säilyttää ennallaan, kirjataan (yleensä) kuluksi Oikeat ja riittävät kirjaukset

Kuluksi kirjaaminen IFRS-säännöstön mukaan
Kuluksi kirjaaminen IFRS-säännöstön mukaan IAS 38 -standardin mukaan kuluksi on kirjattava: perustamismenot tutkimusmenot toiminnan käynnistämiseen liittyvät menot koulutusmenot mainonnan ja myynninedistämisen menot muuttamisesta tai uudelleen organisoimisesta aiheutuvat menot IAS 36: Liikearvoa ei poisteta systemaattisesti, mutta arvonalentumistesti (impairment test): vuosittain Tasearvo vs. käypä arvo  arvonalentuminen tulosvaikutteisesti Oikeat ja riittävät kirjaukset

Uusi EU-direktiivi 2013 Aineettomat hyödykkeet on poistettava taloudellisen vaikutusajan kuluessa – ei siis absoluuttista Poikkeustapauksissa, joissa vaikutusaikaa ei voida arvioida luotettavalla tavalla: liikearvo kehittämismenot enintään 10 vuotta liitetiedoissa selostus poistoajasta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Sijoitukset Mihin arvoon "osuus" merkitään taseeseen?
Sijoitukset Pysyvien vastaavien ryhmä "Sijoitukset" koostuu 6 erästä (KPA 1:6.1 §): "Osuudet saman konsernin yrityksissä" "Saamiset saman konsernin yrityksiltä" "Osuudet omistusyhteysyrityksissä" "Saamiset omistusyhteysyrityksiltä" "Muut osakkeet ja osuudet" "Muut saamiset" Mihin arvoon "osuus" merkitään taseeseen? pörssiosakkeet  todennäköinen luovutushinta tilinpäätöspäivänä KILA 2004/1725: ei arvonalentamispakkoa, jos samanlajisten osakkeiden keskihinta ylittää tilinpäätöspäivän hinnan muut sijoitukset  tulonodotus: esim. tuotantolaitoksen kiinteistön osalta tulonodotus ei perustus kiinteistöosakkeiden todennäköiseen luovutushintaan, vaan näiden osakkeiden merkitykseen (käyttöarvoon) tuotantoprosessissa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Osakkeiden myyntijärjestys?
Osakkeiden myyntijärjestys? Jos myydään samanlajisia osakkeita, jotka hankittu useassa erässä, ratkaistava, katsotaanko kirjanpitovelvollisen myyneen ensiksi hankkimansa, viimeksi hankkimansa vai jossakin muussa vaiheessa hankkimansa osakkeet  kirjanpitovelvollisella useita vaihtoehtoja: kirjanpitovelvollinen voi käyttää todellista myyntijärjestystä; tällöin tulee näyttää, missä järjestyksessä osakkeet on tosiasiassa myyty - Obs. käytännön ongelma arvo-osuusmuotoisissa osakkeissa: myyntijärjestyksen osoittaminen saattaa edellyttää usean arvo-osuustilin pitämistä. toisena vaihtoehtona käyttöjärjestysoletus - KPL 4:5 §:ssä sallitaan kolme vaihtoehtoa: FIFO-periaate (osakkeet katsotaan luovutetun siinä järjestyksessä kuin ne on hankittu), LIFO-periaate (viimeksi hankitut osakkeet katsotaan luovutetun ensiksi) tai keskihinta-periaate (luovutettujen osakkeiden hankintamenoksi katsotaan toteutuneiden hankintamenojen hankintamäärillä painotettu keskiarvo) verotettavan kirjanpitovelvollisen käytännöllistä valita FIFO-periaate, koska sitä sovelletaan verotuksessa, jollei verovelvollinen näytä toteen tästä poikkeavaa tosiasiallista käyttöjärjestystä (EVL 14.2–3 §). Oikeat ja riittävät kirjaukset

Sijoituksen arvontarkistaminen
Sijoituksen arvontarkistaminen Sijoituksista ei tehdä suunnitelman mukaisia poistoja, koska "kulumatonta" maa- ja vesialueiden tavoin Mutta kuitenkin velvoite tehdä kertaluontoinen arvonalennus (KPL 5:13 §) samalla tavalla kuin muusta pysyvästä vastaavasta: ”Jos pysyviin vastaaviin kuuluvan … sijoituksen todennäköisesti tulevaisuudessa kerryttämä tulo on pysyvästi vielä poistamatonta hankintamenoa pienempi, erotus on kirjattava arvonalennuksena kuluksi” "todennäköisesti tulevaisuudessa kerryttämä tulo" = myötävaikutus yrityksen tulonhankinnassa, ts. hyödyllisyys ja käyttökelpoisuus tulojen tavoittelussa Arvonalennuskirjaus oikaistava (KPL 5:16 §), jos se myöhemmällä tilikaudella osoittautuu aiheettomaksi eli edellytykset eivät enää täyty Myös arvonkorotus mahdollinen sijoituksesta, joka on "arvopaperi" Oikeat ja riittävät kirjaukset

YHTEENVETOA pakko mahdollisuus
Aktivointi-pakko Aktivointi-mahdollisuus Sumu- poistopakko Arvon- alennus-velvoite korotus- mahdollisuus Maa- ja vesialueet kyllä - ei Rakennukset, koneet Kehittämismenot Tutkimusmenot Aineettomat oikeudet, ostetut Aineettomat oikeudet, menot itse luoduista Liikearvo, ostetusta liiketoiminnasta Liikearvo, menot itse luodusta Muut pitkävaikutteiset menot Sijoitukset, arvopaperit Sijoitukset, muut kuin arvopaperit Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vaihtuviin vastaaviin kuuluvat erät
"Vaihto-omaisuus" ("Aineet ja tarvikkeet", "Keskeneräiset tuotteet", "Valmiit tuotteet/tavarat", "Muu vaihto-omaisuus", "Ennakkomaksut") "Saamiset" - lyhyt- ja pitkäaikaiset erikseen "Rahoitusarvopaperit" "Rahat ja pankkisaamiset"

Vaihtuvat vastaavat vs. pysyvät vastaavat – mikä ero?
Vaihtuvat vastaavat vs. pysyvät vastaavat – mikä ero? KPL 4:3 §: vastaavat jaetaan pysyviin ja vaihtuviin vastaaviin käyttö-tarkoituksensa perusteella pysyvät = tarkoitettu tuottamaan tuloa useampana kuin yhtenä tilikautena  muut = vaihtuvia. Esim. koroton myyntisaaminen kuuluu taseessa lähtökohtaisesti vaihtuviin vastaaviin mutta ostajalle annetaan esim. kaksi vuotta maksuaikaa ja maksuajalta peritään korko, myyntisaaminen esitetään taseessa pysyvien vastaavien ryhmässä "Saamiset", koska tuottaa tuloa – koron muodossa – useampana kuin yhtenä tilikautena Vaihtuva vastaava tuottaa yleensä vain yhden kertatulon varastoon myytäviksi tai jalostettaviksi hankituista hyödykkeistä realisoituu tulo hyödykkeen luovutushetkellä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vaihto-omaisuus KPL 4:4.2 §
Vaihto-omaisuus KPL 4:4.2 § Vaihto-omaisuuteen luetaan hyödykkeet, jotka on tarkoitettu sellaisinaan tai jalostettuina luovutettaviksi tai kulutettaviksi Verotuksessa vaihto-omaisuuden määritelmä samankaltainen vaikka monisanaisempi (EVL 10 §) elinkeinotoiminnassa sellaisinaan tai jalostettuina luovutettaviksi tarkoitetut kauppatavarat, raaka-aineet, puolivalmisteet ja muut hyödykkeet sekä elinkeinotoiminnassa kulutettaviksi tarkoitetut poltto- ja voiteluaineet sekä muut tarvikkeet Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vaihto-omaisuuteen kuuluvan hyödykkeen hankintameno
Vaihto-omaisuuteen kuuluvan hyödykkeen hankintameno KPL 4:5 §:n nojalla vaihto-omaisuuteen sovelletaan samoja periaatteita kuin pysyvään vastaavaan: hankintamenoon luetaan hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta aiheutuneet muuttuvat menot lisäksi hankinnan ja valmistuksen kiinteät menot (tai osa kiinteistä menoista), jos niiden määrä on olennainen verrattuna vain muuttuvat menot sisältävään hankintamenoon Kun vaihto-omaisuushyödykkeet on ostettu useana eränä, varastossa jäljellä olevien ja myytyjen hyödykkeiden hankintameno voidaan selvittää joko perustuen varaston todelliseen käyttöjärjestykseen, tai perustuen käyttöjärjestysolettamaan, jolle pykälässä säädetään 3 vaihtoehtoa : FIFO-periaate (ensiksi tulleet hyödykkeet katsotaan ensiksi kulutetuiksi), LIFO-periaate (viimeksi tulleet hyödykkeet katsotaan ensiksi kulutetuiksi) tai keskihinta-periaate (hankintamenona pidetään hankintamäärillä painotettua hankintamenojen keskiarvoa) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vaihto-omaisuuden jaksottaminen
Vaihto-omaisuuden jaksottaminen Erityissäännös KPL 5:6.1 §:ssä ns. alimman arvon periaatteesta - ei samanlaista säännöstä pysyvistä vastaavista tilikauden päättyessä jäljellä olevan vaihto-omaisuuden hankintameno aktivoidaan, mutta jos "todennäköinen hankintameno" tai "luovutushinta" vastaavanlaiselle vaihto-omaisuudelle on tilikauden päättyessä pienempi kuin se alkuperäinen hankintameno, jolla asianomainen vaihto-omaisuus on aikanaan hankittu, on erotus kirjattava kuluksi (Obs. terminologia: vaihtuvien vastaavien puolella ei tunneta "poistoja") alkuperäistä hankintamenoa ei saa koskaan ylittää – ts. ei vastaavanlaista arvonkorotusmahdollisuutta kuin mikä tietyillä pysyviin vastaaviin kuuluvilla omaisuuserillä (vrt. KPL 5:17 §: maa- ja vesialueet, arvopaperit) Kiinteämääräinen aktivointi (KPL 5:6.3 §) samanlajiset ja hankintamenoltaan vähäiset hyödykkeet saadaan merkitä taseeseen samaan rahamäärään tilikaudesta toiseen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Alimman arvon periaate
Alimman arvon periaate Tilinpäätöksessä vaihto-omaisuus arvostetaan: Alimpaan tilinpäätöspäivän arvoista: alkuperäinen hankintameno vs. todennäköinen hankintameno vs. todennäköinen luovutushinta Seurattava hyödykekohtaisesti – edellytys erillisarvostuksen toteutumiselle – KPL 5:6.2 §: hankinnasta ja valmistuksesta aiheutuneet menot on voitava selvittää kustannuslaskennan avulla (sama vaatimus kuin pysyville vastaaville KPL 5:4.2 §:ssä) KILA 2005/1759: Vaihto-omaisuuden arvon määrittäminen hakemuksessa tarkoitetun laskentakaavan mukaisesti edellyttää, että kirjanpitovelvollinen voi osoittaa kaavan perusteella määräytyvän arvon vastaavan todennäköistä hankintamenoa tai luovutushintaa - kaavan käyttäminen ei ole peruste poiketa hyödykekohtaisesta varaston arvon seuraamisesta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Esimerkki: Alimman arvon periaate
Esimerkki: Alimman arvon periaate Tilikauden päättyessä kauppiaan varastossa on koneita 100 kappaletta, joiden hankintahinta on 500 euroa kappaleelta, yhteensä euroa Kauppias tietää, että tukkuliikkeeltä samoja koneita saisi nyt 450 euron kappalehintaan Hän tietää myös, että kilpailevasta liikkeestä tätä konetta myydään parhaillaan 480 eurolla  Kauppiaan varasto tulee arvostaa euron arvoiseksi (450 e/kpl * 100 kpl)  euroa tulee merkittäväksi tuloslaskelmaan kuluna Oikeat ja riittävät kirjaukset

KILA 2009/1839: Hävikkilisä Lausuntopyyntö: Kirjanpitovelvollisella ollut tarkoitus kompensoida myymälästä anastettujen ja tuhoutuneiden tavaroiden menetettyä arvoa ns. hävikkilisällä varastossa olevien samanlaisten tavaroiden keskihankintahintaan lisätty hävikkilisä, jolla kaikkien eriaikoina hankittujen samanlajisten tavaroiden keskihankintahinta saatettu vastaamaan viimeisintä, korkeinta toteutunutta hankintahintaa Kirjanpitolautakunnan kannanotto Vaihto-omaisuus arvostetaan hyödykekohtaisesti  yksittäisen hyödykkeen arvonnousu ei voi kompensoida toisen arvon laskua Hankintamenoon voidaan lukea ainoastaan hyödykkeiden hankinnasta aiheutuneet muuttuneet menot laskennallisia eriä, kuten hakemuksessa tarkoitettua hävikkilisää, ei saa lisätä vaihto-omaisuushyödykkeiden arvoon, vaikka hyödykkeiden keskihankintahinta olisi käypää arvoa alhaisempi Oikeat ja riittävät kirjaukset

KILA 2014/1913: Alin arvo vs. sitova myyntihinta
KILA 2014/1913: Alin arvo vs. sitova myyntihinta Kysymys: velvoittaako KPL merkitsemään raaka-aine-erän tilinpäätöksessä hankintamenoa alhaisempaan jälleenhankinta-arvoon, vaikka erä olisi jo sitovasti myyty edelleen selvästi katteellisena? Kirjanpitolautakunnan kannanotto Sisältöpainotteisuuden periaate (KPL 3:3.1 § 2a kohta) ja oikean ja riittävän kuvan vaatimus (KPL 3:2.1 §) huomioon ottaen lautakunta katsoo, että hyvä kirjanpitotapa sallii vaihto-omaisuuden arvostamisen alkuperäiseen hankintamenoon siltä osin kuin se on sitovalla sopimuksella myyty katteellisena, vaikka raaka-aineen markkinahinta eli jälleenhankintahinta olisi laskenut alle alkuperäisen hankintahinnan Sellaista erää vaihto-omaisuudesta, joka on jo sitovasti myyty edelleen, voidaan pitää puolivalmisteen omaisena: Kun tuotantoprosessin edettyä raaka-aineesta on tullut puolivalmiste – yhdistelemällä eri raaka-aineita keskenään tai sitomalla raaka-aineeseen muita tuotannontekijöitä, kuten työtä – ei puolivalmisteen hankintahintaa enää kirjata alas, vaikka puoli-valmisteen perustana olevan raaka-aineen hinta laskisi markkinoilla; alaskirjauksen tarve arvioidaan sen mukaan, mitä puolivalmisteesta taikka vastaavasti valmiiksi jalostetusta lopputuotteesta saadaan, kun se myydään Oikeat ja riittävät kirjaukset

Poikkeuksellinen arvonalentuminen
Poikkeuksellinen arvonalentuminen Vaihtuvien vastaavien poikkeukselliset arvonalentumiset merkitään erikseen tuloslaskelmaan vähennyseräksi poikkeukselliset tapahtumat lopullinen arvonmenetys tulipalo vesivahinko. Obs. toisaalta tavanomainen arvonalentuminen (hinnanlasku, epäkuranttius) osana varaston muutoskirjausta (tätä käsitellään jäljempänä) Viimeistään tilikauden päättymispäivänä aiheettomaksi osoittautunut kulukirjaus on oikaistava Kulukirjauksen oikaisu (KPL 5:16 §) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vaihto-omaisuus verotuksessa
Vaihto-omaisuus verotuksessa Arvon alentaminen (EVL 28 §) vaihto-omaisuuden hankintameno on sen verovuoden kulua, jona vaihto-omaisuus on luovutettu, kulutettu tai menetetty verovuoden päättyessä jäljellä olevan vaihto-omaisuuden hankintamenosta on kulua se osa, joka ylittää vastaavanlaisen vaihto-omaisuuden hankintaan todennäköisesti tarvittavan hankintamenon tai luovutushinnan  sama alimman arvon periaate kuin tilinpäätöksessä Vähennyksen edellytyksenä on, että vastaava vähennys on tehty myös kirjanpidossa (EVL 54 §) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoitusomaisuuden arvostaminen
Rahoitusomaisuuden arvostaminen Saamiset ja rahoitusvarat merkitään taseeseen (KPL 5:2 §): Saamiset: nimellisarvoon kuitenkin enintään todennäköiseen arvoon Rahoitusomaisuuteen kuuluvat arvopaperit ja muut sellaiset rahoitusvarat: hankintamenon suuruisina tai todennäköiseen alempaan luovutushintaan Todennäköinen arvo? Oikeat ja riittävät kirjaukset

Riski myyntisaamisen menetyksestä (KILA 2008/1827)
Riski myyntisaamisen menetyksestä (KILA 2008/1827) TODENNÄKÖISYYS MENETYKSEN REALISOITUMISELLE TILINPÄÄTÖS- KÄSITTELY "Perustellusti varma" vastainen tapahtuma (95–100 %)  Vähennetään kuluna (ts. vähennys-eränä tuloslaskelmassa ja taseessa saamisen arvosta) "Todennäköinen" (50–95 %)  Vähennetään kuluna, jos määrä voidaan kohtuudella arvioida, muutoin ilmoitetaan liitetietona "Mahdollinen", muttei todennäköinen (5–50 %)  Riskistä ilmoitetaan liitetietona "Epätodennäköinen" (0–5 %)  Ei ilmoiteta liitetietona Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoitusomaisuuden arvon-aleneminen verotuksessa
Rahoitusomaisuuden arvon-aleneminen verotuksessa Verotuksessa rahoitusomaisuuteen kohdistuvia vähennyskelpoisia menetyksiä ovat mm. (EVL 17 §): rikoksesta johtuvat menetykset myyntisaamisten arvonaleneminen muun rahoitusomaisuuden lopulliset arvonalenemiset Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoitusvälineiden merkitseminen käypään arvoon
Rahoitusvälineiden merkitseminen käypään arvoon KPL 5:2a §:n sallima vaihtoehtoinen menettely KPL 5:2 §:lle arvon alentumisen lisäksi myös arvonnousu voidaan ottaa huomioon tulosvaikutteisesti (vrt. varovaisuusperiaate) käyvän arvon muutos merkitään joko tuotoksi tai kuluksi tuloslaskelmaan taikka poikkeustapauksissa suoraan taseen omaan pääomaan sisältyvään "Käyvän arvon rahastoon" KPL ei määrittele rahoitusvälinettä  luottolaitoslaki 151 § mm. saamisia ja johdannaissopimuksia sekä kirjanpitovelvollisen omistamia osakkeita, osuuksia ja muita taseen vastaaviin merkittyjä rahoitusvaroja Käypänä arvona on mahdollista käyttää - paitsi pörssinoteerausta tai muuta markkina-arvoa (noteerausta) - myös laskennallista arvoa johdetaan rahoitusvälineen osien tai vastaavien rahoitusvälineiden markkina-arvoista (esim. osakerahaston osuuden arvon määrittäminen) tai laskettavissa rahoitusmarkkinoilla yleisesti hyväksytyillä arvostusmallilla Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vertaisvaluutat kirjanpidossa
Vertaisvaluutat kirjanpidossa Yleensä internetissä toimiva, kryptografiaan perustuva valuutta Bitcoin (2009) KILA : Kuuluvatko vertaisvaluutan käytöstä johtuvat liiketapahtumat kirjanpitoon? Kyllä, kaikki liiketapahtumat kuuluvat yleisen kirjanpitovelvoitteen piiriin Miten maksutapahtumat käsitellään ja minkä arvoisina ne kirjataan kirjanpitoon? Vertaisvaluutta ei ole virallinen maksuväline, ei voida merkitä erään "Rahat ja pankkisaamiset” Käyttäjiensä väliseen sopimukseen perustuva hyödyke, merkitään erään "Vaihtuvat vastaavat/Rahoitusarvopaperit/Muut arvopaperit” Muunnetaan Suomen rahaksi maksupäivän kurssiin, jos se on saatavilla, muussa tapauksessa osapuolten sopimaan arvoon. Tilinpäätöksessä vertaisvaluuttasalkun arvo ei saa ylittää sen hankintamenoa tai todennäköistä luovutushintaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vertaisvaluutta verotuksessa
Vertaisvaluutta verotuksessa Virtuaalivaluuttojen tuloverotus ( ): Ei rahaa eikä arvopaperi  muu sopimus Sopimussuhteeseen liittyvät menetykset eivät ole tuloverotuksessa vähennyskelpoisia Arvonnousu veronalaista pääomatuloa Virtuaalivaluutan ”louhinnasta” saatavaa tuloa verotetaan ansiotulona Virtuaalivaluutta elinkeinoverotuksessa: Maksuna suoritemyynnistä: Rahoitusomaisuutta  Rahoitusomaisuuteen kuuluvan virtuaalivaluutan myynnistä saatu voitto on veronalaista tuloa, tappio on lopullisena menetyksenä vähennyskelpoista menoa Sijoituksena: Muun toiminnan tulolähde  TVL Vaihto-omaisuutena  Täyttyvätkö arvopaperikaupan edellytykset? Oikeat ja riittävät kirjaukset

– erityiskysymyksiä omasta pääomasta
Vastattavaa -puoli – erityiskysymyksiä omasta pääomasta Hyödykkeiden arvonmuutosten vaikutus, mm. Arvonkorotusrahasto SVOP-rahasto varojenjaon tilipäätöskysymyksiä

Oman pääoman yhtiöoikeudellinen jaottelu
Oman pääoman yhtiöoikeudellinen jaottelu OYL 8:1 § Sidottu oma pääoma: Osakepääoma (Subscribed capital) Arvonkorotusrahasto (Revaluation reserve) Käyvän arvon rahasto (Fair value reserve) Uudelleenarvostusrahasto (Revaluation reserve) Vapaa oma pääoma Muut rahastot (Other reserves) Edellisten tilikausien voitto/tappio (Profit/loss brought forward) Tilikauden voitto/tappio (Profit/loss for the financial year) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Oman pääoman muodostumis-tapaan perustuva kolmijako
Oman pääoman muodostumis-tapaan perustuva kolmijako Yhtiöön sijoitetuista varoista muodostettavat rahastot Osakepääoma Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto Toiminnassa tuloslaskelman kautta kertyneet voittovarat Tilikauden voitto/tappio Edellisten tilikausien voitto/tappio Muut rahastot, jotka perustuvat voitto pääsääntö: muutokset vastaaviin merkittyjen omaisuuserien arvoissa otetaan huomioon tuloslaskelmassa ja siten ne vaikuttavat tilikauden tulokseen Tuloslaskelmaan vaikuttamattomiin arvonmuutoksiin perustuvat laskennalliset rahastot Arvonkorotusrahasto Käyvän arvon rahasto Uudelleenarvostusrahasto poikkeuksia pääsäännöstä: nämä ovat vastaeränä vastattaviin tehdyille arvonmuutoksille kahdenkertaisessa kirjanpidossa ilman tulosvaikutusta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Hyödykkeiden arvon muutosten vaikutukset omaan pääomaan
Hyödykkeiden arvon muutosten vaikutukset omaan pääomaan Muutokset taseen vastattaviin merkittyjen hyödykkeiden arvoissa voivat joissakin - KPL:ssa tyhjentävästi säädetyissä tilanteissa - tulla merkittäviksi suoraan vastaavaa puolen oman pääoman ehtoiseen sidottuun rahastoon koska muutosta ei merkitä tuloslaskelmaan ei se vaikuta tilikauden tulokseen, joka puolestaan merkitään taseen vapaaseen pääomaan, toisin sanoen menetellään poikkeuksellisesti vastoin pääsääntöä arvonmuutosten huomioimista tilikauden tuloksessa Arvonkorotusrahasto: KPL 5:17 § Käyvän arvon rahasto rahoitusvälineen arvostaminen (KPL 5:2a §) tarkemmat ohjeet KTM:n asetuksessa 1315/2004  KPL-uudistusehdotus 2014: asetus kumotaan ja sovellettavaksi tulee kansainvälinen IFRS-tilinpäätösstandardi, vaikka Uudelleenarvostusrahasto kansainvälisten IFRS-tilinpäätösstandardien mukaan laadittu tilinpäätös (KPL 7a luku) arvostus hankintamenomallin sijasta uudelleenarvostusmallilla Oikeat ja riittävät kirjaukset

Arvonkorotusrahasto Edellytyksenä KPL 5:17 §:ssä säädettyjen edellytysten samanaikainen täyttyminen: pysyviin vastaaviin kuuluva maa- tai vesialue taikka arvopaperi (ei KPL 5:2a §:n tarkoittama rahoitusinstrumentti sovellusala ei laajennettavissa edes muuhun "ikuiseen" omaisuuteen -KILA 2006/1774: arvonkorotusta ei saa kohdistaa taideteokseen todennäköinen luovutushinta on tilinpäätöspäivänä alkuperäistä hankintamenoa suurempi ja arvoero on pysyvä ja olennainen johdonmukaisuuden ja "erityisen varovaisuuden" vaatimukset Arvonkorotuksia ei ole pakko tehdä, vaikka edellytykset täyttyisivät KPL 5:16 §: peruutettava jos kaikki edellytykset eivät myöhemmässä tilinpäätöksessä enää voimassa Muita veloituksia kuin peruutuskirjauksia ei arvonkorotusrahastosta ei mahdollista tehdä saldo ei siirrettävissä muihin vapaan tai sidotun oman pääoman eriin - siirrolla arvonkorotusrahastosta ei voida esim. korottaa osakepääomaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Arvonkorotusrahasto (…jatkuu)
Arvonkorotusrahasto (…jatkuu) Laajat liitetietovaatimukset arvonkorotusten periaatteet ja niiden kohteiden arvonmääritysmenetelmät (KPA 2:4.1 § 6 kohta) tase-eräkohtainen erittely oman pääoman erien lisäyksistä ja vähennyksistä sekä siirroista erien välillä tilikauden aikana (KPA 2:5.1 § 1 kohta) selostus arvonkorotusten mahdollisesta vaikutuksesta tuloverotukseen (KPA 2:6.1 § 3 kohta)  direktiiviperusteinen vaatimus, ei kuitenkaan merkitystä suomalaisessa verotuksessa KILA arvonkorotuksesta syytä merkitä taseeseen laskennallinen verovelka laskennallisen verovelan muutosta ei kirjata tulosvaikutteisesti Oikeat ja riittävät kirjaukset

Käyvän arvon rahasto Sidottua omaa pääomaa, joka ei voi olla osingonjaon eikä muunkaan varojenjaon lähteenä, ja jota ei voida käyttää osakepääoman korotukseen Ministeriöpäätös 1315/2004 (7 §) rahoitusvälineen käyvän arvon muutos – nousu tai lasku – merkitään suoraan "Käyvän arvon rahasto" mm. silloin, kun asianomaista rahoitusvälinettä ei pidetä hallussa kaupankäyntitarkoitusta varten eikä se ole johdannaissopimus Obs. KILA 2011/1880 KPL 5:13 §:ää pakottavasta tulosvaikutteisesta arvonalennuksesta sovelletaan silloinkin, kun rahoitusvälineet arvostetaan markkina-arvoon KPL 5:2a §:n mukaisesti (varovaisuusperiaate)  toisin sanoen: jos arvonalennus on pysyvä KPL 5:13 §.n tarkoittamalla tavalla, se tulee ottaa tuloslaskelmassa vähennyseränä huomioon, vaikka muut arvonmuutokset merkitäänkin suoraan – ilman tulosvaikutusta- Käyvän arvon rahastoon Oikeat ja riittävät kirjaukset

Uudelleenarvostusrahasto
Uudelleenarvostusrahasto Liittyy yksinomaan KPL 7a luvun sallimaan IFRS-tilinpäätökseen (IAS 16 –standardi) suomalaisessa FAS-tilinpäätöksessä erä ei esiinny Sidottua omaa pääomaa, joka ei voi olla osingonjaon eikä muunkaan varojenjaon lähteenä, ja jota ei voida käyttää osakepääoman korotukseen Sen jälkeen, kun hyödyke, jonka käypä arvo luotettavasti määritettävissä, on kirjattu varoiksi, se on merkittävä taseeseen uudelleenarvostukseen perustuvaan arvoonsa se on hyödykkeen uudelleenarvostuspäivän käypä arvo vähennettynä sen jälkeen kertyneillä poistoilla ja arvonalennuksilla jos hyödykkeen kirjanpitoarvo lisääntyy myöhemmän uudelleenarvostamisen seurauksena, lisäys merkitään Uudelleenarvostusrahastoon  ei siis tuloutusta tuloslaskelmassa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto
Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto Sijoitetun vapaan oman pääoman rahastoon merkitään (OYL 8:2 §): a) se osa osakkeiden merkintähinnasta, jota ei merkitä perustamissopimuksen tai osakeantipäätöksen mukaan osakepääomaan, ja jota ei KPL:n nojalla merkitä vieraaseen pääomaan  tarkoittaa IFRS-perusteisia tilanteita, joissa oman pääoman ehtoinen instrumentti voi tulla merkittäväksi vieraaseen pääomaan – käytännössä vähäinen merkitys b) se määrä, jolla osakepääomaa alennetaan, ja jota ei käytetä tappion kattamiseen tai varojen jakamiseen c) muu oman pääoman sijoitus sijoitetun vapaan oman pääoman rahastoon vastikkeetonta – siitä ei saada esim. osakkeita muotona: rahaa tai apporttiomaisuutta pääomalainan muunnetaan – ei enää korkoehtoa muun velan muuttaminen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Varojenjaon tilinpäätöskysymyksiä
Maksukyky Laskelma jakokelpoisista varoista Perustaminen välitilinpäätökseen Päätösperuste ja ennakoiva osingonjakopäätös Työpanososinko Laskelma oman pääoman riittävyydestä

Yhtiön varojen jakaminen
Yhtiön varojen jakaminen Yhtiön varojen jakaminen osakkeenomistajille (OYL 13:1§) voitonjako (osinko) ja varojen jakaminen vapaan oman pääoman rahastosta osakepääoman alentaminen (OYL 14 luku) omien osakkeiden hankkiminen ja lunastaminen (OYL 3 ja 15 luku) yhtiön purkaminen ja rekisteristä poistaminen (OYL 20 luku) Varojen jakamisen edellytykset "maksukyky" jako perustuu vapaan oman pääoman määrään jakaminen perustuu tilinpäätökseen emoyhtiön laadittava konsernitilinpäätös – kuvaa taloudellista asemaa sen jälkeen, kun keskinäinen liiketoiminta sekä ristikkäiset saamiset ja velat on eliminoitu tilinpäätösdirektiivi 2013: pienkonsernit vapautettava konsernitilinpäätöksen laatimisesta  KPL-uudistusehdotus 2014: kumotaan velvoite pienkonsernin osalta OYL:sta ja vastaavastí OKL:sta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Mitä on maksukyky? Maksukykyisyys (OYL 13:2 §):
Mitä on maksukyky? Maksukykyisyys (OYL 13:2 §): varoja ei saa jakaa, jos jaosta päätettäessä tiedetään tai pitäisi tietää yhtiön olevan maksukyvytön tai jaon aiheuttavan maksukyvyttömyyden maksukyky = ei-maksukyvyttömyys? mittaaminen: tilinpäätös muu materiaali ennustaminen hallituksen ja tilintarkastajan vastuu lain perustelut: täsmentyy oikeuskäytännössä. Maksukykytesti yleinen myös muualla Euroopassa ja Yhdysvalloissa: arvonmuutosten huomioonottaminen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Maksukyky (…jatkuu) Kirjanpitolautakunnan yleisohje toimintakertomuksen laatimisesta ( ) arvio taloudellisesta asemasta ja tuloksesta  keskeisimmät tunnusluvut Toiminnan laajuus Liikevaihto Kannattavuus: Liikevoitto/-tappio Liikevoitto/liikevaihto -% Oman pääoman tuotto -% Vakavaraisuus: Omavaraisuusaste Maksukykyarvion aikajakso – vrt. toiminnan jatkuvuusperiaate (KPL 3:3 §) kuinka kauan pysyttävä maksukykyisenä varojenjaon jälkeen? seuraavaan tilinpäätökseen asti? Oikeat ja riittävät kirjaukset

Maksukyky (…jatkuu) Maksukyvyn arvioinnin dokumentointi
Maksukyky (…jatkuu) Maksukyvyn arvioinnin dokumentointi syytä tehdä, vaikkei OYL edellytäkään, esim. varojenjaon lainmukaisuuden arviointi jälkikäteen arviointia koskevat tiedot esim.: toimintakertomuksen voitonjakoehdotuksen yhteyteen hallituksen kokouksen pöytäkirjaan erilliseen asiakirjaan Stockmann Oyj 2013, emoyhtiön voitonjakoehdotus: ”Yhtiön taloudellisessa asemassa ei tilikauden päättymisen jälkeen ole tapahtunut olennaisia muutoksia. Yhtiön maksuvalmius on hyvä, eikä ehdotettu voitonjako vaaranna hallituksen näkemyksen mukaan yhtiön maksukykyä” Oikeat ja riittävät kirjaukset

Jakokelpoisten varojen laskelma
Jakokelpoisten varojen laskelma Jaettava määrä (OYL 13:5 §) yhtiö saa jakaa vapaan oman pääoman, josta on vähennetty yhtiöjärjestyksen mukaan jakamatta jätettävät varat (maksukyky) KPL-uudistustyöryhmä 2014: myös aktivoituja kehitysmenoja vastaava määrä vähennettävä Liitetietovaatimus jakokelpoisesta vapaasta omasta pääomasta (kirjanpitolautakunnan yleisohje toimintakertomuksen laatimisesta ) Laskelmakaava: Tilikauden voitto + Muu vapaa oma pääoma – Taseen osoittama tappio ja muut jakokelvottomat erät – Yhtiöjärjestyksen mukaan jakamatta jätettävä oma pääoma = Jaettavissa oleva vapaa oma pääoma Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tapahtumat tilikauden päättymisen jälkeen
Tapahtumat tilikauden päättymisen jälkeen Tapahtumat tilikauden päättymisen jälkeen toimintakertomus (KPL 3:1.6 §) Olennaiset tilikauden jälkeiset tapahtumat varovaisuuden periaate (KPL 3:3.2 §) Tilinpäätöstä laadittaessa on otettava huomioon … kaikki päättyneeseen tai aikaisempiin tilikausiin liittyvät, ennakoitavissa olevat vastuut ja mahdolliset menetykset, vaikka ne tulisivat tietoon vasta tilikauden päättymisen jälkeen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Välitilinpäätös varojenjaon pohjana
Välitilinpäätös varojenjaon pohjana Tilinpäätös (OYL 13:3§) Varojen jakaminen perustuu viimeksi vahvistettuun tilintarkastettuun tilinpäätökseen Jaossa on otettava huomioon tilinpäätöksen laatimisen jälkeen yhtiön taloudellisessa asemassa tapahtuneet olennaiset muutokset Jako voi perustua myös kesken tilikautta laadittuun välitilinpäätökseen  KILA 2008/1815: normaali tilinpäätös vertailutietoineen: ”Tilinpäätös osatilikaudelta xx-xx” Jaettavat varat omalle pääkirjatilille Liitetieto, oman pääoman erittelyssä omana eränään Tilintarkastettu Vahvistettava yhtiökokouksessa Ei rekisteröidä Verotuksessa osinko verovapaa, kun on perustana oikein laadittu tilinpäätös Oikeat ja riittävät kirjaukset

Voitonjakokirjaus päätöksen perusteella
Voitonjakokirjaus päätöksen perusteella Milloin syntyy liiketapahtuma? KILA 2000/1636, 1998/ Päätösperuste: Osinkotulo ja osingonjakovelka syntyvät kirjanpidollisina liiketapahtumina vasta, kun osingosta päätetty yhtiökokouksessa (päätösperuste) Osakeyhtiön voitonjaon kirjaaminen yhtiökokouksen voitonjakopäätös  Muut velat/Osingonjakovelka voitonjako pienentää omaa pääomaa mahdolliset voitonjaosta aiheutuvat kulut tuloslaskelmaan kuluiksi Voitonjaon saajan kirjanpito: voitto-osuus tuloslaskelmaan tuotoksi voitto-osuus pysyvistä vastaavista tai vaihtuvien vastaavien sijoituksista  Rahoitustuotto voitto-osuus vaihto-omaisuusosakkeista  Liikevaihto Oikeat ja riittävät kirjaukset

"Ennakoiva" osingonjakopäätös
"Ennakoiva" osingonjakopäätös KILA 1998/1542 ja 2010/1862: Konsernitilanteessa edellyttäen, että tiukat ehdot määräysvallasta ja päätöksistä täyttyvät osinko saadaan merkitä jo sille tilikaudelle, jolta se jaetaan  näin se voidaan ottaa huomioon konsernirakenteessa ylemmän yhtiön varojenjaossa Jakajayhtiölle velka ja toisaalta saajalle saaminen kirjataan ”suoriteperustetta vastaavalla tavalla” Kirjaukset kohdistuvat samalle tilikaudelle Vanhentunut osinkovelka Velka vanhenee lähtökohtaisesti kymmenessä vuodessa Jakajayhtiölle tulo  Satunnaiset tuotot Oikeat ja riittävät kirjaukset

Työpanososinko Osingonjaon perustana osakkeenomistajan työpanos yhtiössä; onko osinkoa vai palkkaa? Tuloverotuksessa saajan ansiotuloa (TVL 33b.3 §): Osinko on ansiotuloa, jos osingon jakoperusteena on yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen päätöksen, osakassopimuksen tai muun sopimuksen mukaan osingonsaajan työpanos KILA 2013/1904 Kirjanpidossa voitonjaon erä, ei palkkaa työnantajan sosiaaliturvamaksut ja muut lakisääteiset maksut kuitenkin henkilöstömenoja, jotka kirjataan kuluksi sillä tilikaudella, jolla työpanososingosta päätetään yhtiökokouksessa Liitetiedoissa ilmoitettava työpanososingon osuus hallituksen osingonjakoehdotuksesta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Osuuskunnan voitonjako
Osuuskunnan voitonjako Osuuskunnan voitonjako (KILA 2013/1907, 2000/1636, 1998/1542): Osuuskunnan osakepääomalle maksama tuotto samoin kuin osuuspääomalle maksettavat korot, kirjataan oman pääoman vähennykseksi sille tilikaudelle, jonka aikana osuuskunnan varsinainen kokous on päättänyt niiden maksamisesta  eli päätösperuste samalla tavalla kuin osakeyhtiössä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Henkilöyhtiön voitonjako
Henkilöyhtiön voitonjako Avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön voitonjako lisätään yhtiömiesten pääomaosuuksiin omassa pääomassa kommandiittiyhtiön äänettömän yhtiömiehen yhtiösopimuksessa sovittu osuus kirjataan velaksi tappio vähennetään vastuunalaisten yhtiömiesten pääomapanoksista Äänettömän yhtiömiehen pääomapanokselle maksamatta jäävä korko ilmoitetaan liitetiedoissa korkovastuuna, jos maksuvelvoite siirtyy seuraaville tilikausille (KILA 2000/1622) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Yhtiön varojen vähentyminen
Yhtiön varojen vähentyminen Oman pääoman riittävyys (OYL 20:23 §) Oma pääoma < 0: Yhtiön hallitus havaitsee Rekisteri-ilmoitus osakepääoman menettämisestä viipymättä Rekisterimerkintä voidaan poistaa ilmoituksella, kun (tilintarkastajien tarkastaman) taseen ja laskelman mukaan yhtiön oma pääoma > 1/2 osakepääomasta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Laskelma oman pääoman riittävyydestä
Laskelma oman pääoman riittävyydestä Taseen mukainen oma pääoma + Pääomalaina + Tilinpäätössiirrot + Omaisuuden arvonnousut – Erityisestä varovaisuudesta johtuvat erät = Oikaistu oma pääoma Erityinen varovaisuus Oman pääoman lisäykseen sisältyvä verovelka vähennettävä Omaisuuden luovutushinnoista ulkopuolinen arvio Myyntikulut vähennettävä luovutushinnoista KILA 2011/1865: Laskelma ja sen perusteet esitettävä toimintakertomuksessa tai liitetiedoissa. Oikeat ja riittävät kirjaukset

– erityiskysymyksiä vieraasta pääomasta
Vastattavaa -puoli – erityiskysymyksiä vieraasta pääomasta Pakolliset varaukset Pääomalaina Laskennalliset verovelat ja -saamiset

Vastaiset menot ja pakollinen varaus
Vastaiset menot ja pakollinen varaus KPL 5:14 §: Tuotoista on vähennettävä velvoitteista vastaisuudessa aiheutuvat menot ja menetykset, jos: ne kohdistuvat päättyneeseen tai aikaisempaan tilikauteen; niiden toteutumista on tilinpäätöstä laadittaessa pidettävä varmana tai todennäköisenä; niitä vastaava tulo ei ole varma eikä todennäköinen; ne perustuvat lakiin tai kirjanpitovelvollisen sitoumukseen sivullista kohtaan. Jos edellä tarkoitetun menon tai menetyksen täsmällistä määrää tai toteutumisajankohtaa ei tiedetä, merkitään se taseen pakollisiin varauksiin. Varovaisuuden periaate (KPL 3:3.2 §): Tilinpäätöstä laadittaessa on otettava huomioon … kaikki päättyneeseen tai aikaisempiin tilikausiin liittyvät, ennakoitavissa olevat vastuut ja mahdolliset menetykset, vaikka ne tulisivat tietoon vasta tilikauden päättymisen jälkeen. Oikeat ja riittävät kirjaukset

Vastaiset menot ja pakollinen varaus
Vastaiset menot ja pakollinen varaus Pakollinen varaus esitetään tuloslaskelmassa luonteensa mukaisissa kuluissa tai tulonoikaisuna taseen vastattavissa omassa ryhmässään vastaiset menot ja menetykset kirjataan niiden todennäköiseen määrään pakollisena varauksena kirjattavat menot ja menetykset enintään niiden todennäköiseen määrään Taseen vastaaviin merkityn erän arvon alenemista ei saa merkitä pakolliseksi varaukseksi Arvonalentuminen on vähennettävä asianomaisesta erästä  esim. myyntisaamisen arvonalentuminen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Aikaperspektiivi vastaiselle menolle?
Aikaperspektiivi vastaiselle menolle? Kuinka pitkälle tulevaisuuteen vastaisia menoja pitää ennakoida? KILA 2011/1878 (rahoitussopimus): Pakollinen varaus vähennettävä, jos tilinpäätöksen laatimishetkellä käytettävissä olevan tiedon perusteella todennäköistä, että lähitulevaisuudessa sopimuksesta aiheutuu merkittäviä nettomääräisiä menoja lähitulevaisuus = tilinpäätöksen laatimista seuraava ja sitä seuraava tilikausi Ryhmittely taseessa KPA 1:6 §: "Eläkevaraukset"; "Verovaraukset"; "Muut pakolliset varaukset" Erittely liitetietona (KPA 2:5.1 § 6 kohta) - ei koske pientä kirjanpitovelvollista Oikeat ja riittävät kirjaukset

Todennäköisyysarvio: KILA 2011/1879
Tausta Hakijan mukaan suomalainen viranomainen on myöntänyt sille tukea pääomasijoituksina sekä lainatakauksina vuosina pääomasijoitukset jo toteutettu osakepääoman korotuksina, jotka merkitty kaupparekisteriin. viranomainen on nyt kuluvana vuonna lähettänyt hakijalle laskun, jolla se vaatii tekemänsä päätöksen perusteella takaisin maksamaansa pääomasijoitusta korkoineen viranomainen perustaa vaatimuksensa EU-komission päätökseen, jossa edellytetään kyseisten valtiontukien takaisinmaksamista Lausuntopyyntö Voidaanko lasku huomioida "vain" liitetiedoissa ja toimintakertomuksessa?

Kilan kannanotot Kysymys ratkaistava KPL 5:14.3 §:ssä tarkoitetun pakollisen varauksen muodostamisen kannalta, sillä takaisinmaksuvaatimuksesta mahdollisesti aiheutuvan menetyksen täsmällistä määrää ei tiedetä, kuten ei myöskään menetyksen toteutumisajankohta pakollisen varauksen lakisääteisistä edellytyksistä jää avoimeksi se, onko menetystä pidettävä todennäköisenä tai varmana (KPL 5:14.1 §:n 2 kohta). Arvio menetyksen toteutumisen todennäköisyydestä tulee perustaa kirjanpitovelvollisen parhaaseen näkemykseen pitää huomioida muun muassa aikaisempia vastaavanlaisia takaisinperintävaatimuksia koskeva oikeuskäytäntö. silloin, kun hakijan perustellun arvion mukaan menetyksen toteutumatta jääminen on todennäköisempää kuin sen toteutuminen, esitetään selvitys takaisinmaksuvaatimuksesta liitetietona, jos esittämättä jättäminen vaarantaisi oikean ja riittävän kuvan antamisen jos taas todennäköisyys menetyksen toteutumiselle on suurempi kuin toteutumatta jäämiselle, tehdään pakollinen varaus.  KPA 2:5.1:n 6 kohdan nojalla liitetietona esitettävä myös erittely pakollisiin varauksiin merkityistä eristä, jos se on tarpeen tase-erien selventämiseksi.

Vastaiset menot verotuksessa
Vastaiset menot verotuksessa Verotuksessa ei ole mahdollisuutta pakollisen varauksen muodostamiseen EVL 22 § meno on sen verovuoden kulua, jonka aikana sen suorittamisvelvollisuus syntynyt menetys on sen verovuoden kulua, jonka aikana se on todettu. Vastainen meno verotuksessa KHO 2008/3442: tilinpäätöksessä oli muodostettu pakollinen varaus kaatopaikan vastaisia maisemointimenoja varten, mutta menoja ei hyväksytty vähennettäväksi verotuksessa, vaikka niihin oli lakisääteinen velvollisuus. toisaalta KHO 1981/2972: autojen maahantuontiliikkeelle hyväksyttiin verotuksessa vähennyskelpoinen varaus, joka oli muodostettu uusien autojen km ilmaishuollosta aiheutuvien kustannuksien varalta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Pääomalainat Pääomalaina (OYL 12 luku ja OKL 12 luku)
Pääomalainat Pääomalaina (OYL 12 luku ja OKL 12 luku) pääoma ja korko saadaan maksaa selvitystilassa ja konkurssissa vain kaikkien muiden velkojen jälkeen pääoma ja korko saadaan palauttaa/maksaa vain siltä osin kuin vapaan oman pääoman ja pääomalainojen määrä ylittää taseen tappion määrän pääoman ja koron maksamisesta yhtiö tai sen tytäryhtiö ei saa antaa vakuutta velkojan suostumuksella pääomalaina voidaan: käyttää osakepääoman korotukseen muuntaa sijoitetuksi vapaaksi omaksi pääomaksi käyttää tappion kattamiseen jos korkoa ei voida maksaa, siirtyy se maksettavaksi ensimmäisen sellaisen tilinpäätöksen perusteella, jonka nojalla se voidaan maksaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Pääomalainat Pääomalaina merkitään taseeseen erillisenä eränä (KILA: Vieras pääoma) KILA 2006/1787: voidaan merkitään taseeseen vasta, kun se on nostettu  luottopäätös ei riitä merkitsemiseen Maksamaton korko liitetiedoissa korkovastuuna, maksuvelvollisuuden synnyttyä siirtovelka. Verotuksessa saatavan muuntaminen pääomalainaksi katsotaan velan maksuksi Pääomalaina luetaan omaan pääomaan, kun selvitetään oman pääoman menettämistä (OYL 20:23§) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Välipääomarahoitus Välipääomarahoitus, sekamuotoinen rahoitus, hybridi-instrumentit, mezzanine-rahoitus: Rahoitusvälineitä, joissa on sekä oman että vieraan pääoman ehtoisen rahoituksen piirteitä, esim.: Vaihtovelkakirjalaina Voitto-osuuslaina Hybridilaina Konkurssitilanteessa huonompi etuoikeus IFRS-tilinpäätöksessä omana pääomana, jos ei velvollisuutta luovuttaa rahavaroja Oikeat ja riittävät kirjaukset

Lemminkäinen Oyj (tiedote 4.3.2014)
Lemminkäinen Oyj (tiedote ) Laskee liikkeeseen 70 miljoonan euron hybridilainan oman pääoman ehtoinen joukkovelkakirjalaina korko on kiinteä 8,75 prosenttia saakka, minkä jälkeen korko on vaihtuva ei eräpäivää, mutta yhtiöllä oikeus lunastaa laina takaisin 4 vuoden kuluttua takasijainen muihin velkasitoumuksiin nähden käsitellään IFRS-tilinpäätöksessä omana pääomana velkakirjanhaltijalla ei osakkeenomistajille kuuluvia oikeuksia Oikeat ja riittävät kirjaukset

Laskennalliset verovelat ja -saamiset
Laskennalliset verovelat ja -saamiset Laskennalliset verovelat ja -saamiset (KPL 5:18 §) ”Tuottojen ja niitä vastaavien veronalaisten tulojen samoin kuin kulujen ja niitä vastaavien verotuksessa vähennyskelpoisten menojen jaksotuseroista sekä kirjanpitoarvojen ja verotuksellisten arvojen välisistä väliaikaisista eroista johtuvat laskennalliset verovelat ja -saamiset saadaan erityistä varovaisuutta noudattaen merkitä omana eränään tuloslaskelmaan ja taseeseen” KPL 5:18 § vastaa IAS 12 (Tuloverot) mukaista määritelmää laskennallisista veroista. Yleisohje laskennallisista veroveloista ja -saamisista Oikeat ja riittävät kirjaukset

Laskennalliset verovelat ja saamiset
Laskennalliset verovelat ja saamiset KILA: Laskennallinen verovelka tulisi lähtökohtaisesti merkitä taseeseen, koska niiden toteutuminen on yleensä riittävän todennäköistä toisaalta laskennallisia verosaamisia arvioitaessa otettava huomioon, pystytäänkö verohyöty todennäköisesti käyttämään hyväksi vastaava määrä laskennallisia verovelkoja riittävä määrä verotettavaa tuloa Vahvistetuista tappioista syntyvän laskennallinen verosaaminen saadaan merkitä taseeseen, jos riittävästi veronalaisia väliaikaisia eroja tulevaisuudessa syntyy riittävästi verotettavaa tuloa, josta vahvistetut tappiot saadaan vähentää. KILA 2009/1841: olennaiset laskennalliset verovelat taseeseen ja tuloslaskelmaan Oikeat ja riittävät kirjaukset

- liikevaihto ja muut tuotot
Tuloslaskelma - liikevaihto ja muut tuotot

Tulojen jaksottaminen
Tulojen jaksottaminen Tulon kirjaamisperusteena suoritteen luovuttaminen (KPL 2:3 ja 3:3 §) Tilikauden tulot kirjataan tuotoksi tuloslaskelmaan (KPL 5:1 §) Tilikauden tuotot ja kulut Liikevaihto, eli varsinaisen liiketoiminnan tuotot ja kulut Liiketoiminnan muut tuotot ja kulut Rahoituksen tuotot ja kulut Satunnaiset tuotot ja kulut Oikeat ja riittävät kirjaukset

Liikevaihto (KPL 4:1 §) Liikevaihtoon kuuluvat varsinaisen toiminnan myyntituotot, joista vähennetty myönnetyt alennukset sekä arvonlisävero ja muut välittömästi myynnin määrään perustuvat verot KILA 2005/1761: muunlaiset verot vähennetään kohdassa "Liiketoiminnan muut kulut" - esim. painoperusteinen jätevero samoin kuin valmistevero, joka määräytyy määrän, painon tai tilavuuteen mukaan Mitä on "varsinainen toiminta" (KILA 1994/1306) yrityksen tarkoitusta toteuttavaa jatkuvaa ja suunnitelmallista tuotteiden ja palveluiden yleensä voitolliseksi tarkoitettua myyntitoimintaa myös toiminta, joka on tosiasiallisesti vakiintunut kirjanpitovelvollisen varsinaiseen toimintaan liittyväksi vakiintunut käytäntö on ollut lukea kaikki vaihto-omaisuudesta saadut vastikkeet liikevaihtoon Oikeat ja riittävät kirjaukset

Liikevaihto – vaihto ja osamaksu
Liikevaihto – vaihto ja osamaksu Varsinaisen toiminnan tulot ovat liikevaihtoa siitä riippumatta, millä maksuvälineellä asiakas ostonsa maksaa Maksuvälineenä voi olla paitsi raha, myös vaihdossa annettavat hyödykkeet vastaanotetut hyödykkeet edustavat vastaanottajayrityksen kirjanpidossa vaihtuvia tai pysyviä vastaavia käyttötarkoituksensa mukaisesti vaihdossa saatujen hyödykkeiden hankintameno, sovittu vaihtoarvo, kirjataan omaisuuslajinsa mukaiselle menotilille Kun hyödyke myydään osamaksulla, liikevaihtoon luetaan sekä hyödykkeen sovittu myyntihinta että osamaksulisä osamaksukorkoa käsitellään rahoitustuottona Oikeat ja riittävät kirjaukset

Myyntitulo vai ennakkomaksu?
Myyntitulo vai ennakkomaksu? Myyntituloa ja liikevaihtoa syntyy, kun kirjanpitovelvollinen luovuttaa hyödykkeitä toiselle talousyksikölle Myynti/Liikevaihto-kirjauksen vastakirjaus tehdään saatujen maksuvälineiden mukaisesti yleensä joko Rahat/Pankkisaamiset -tilille tai Myyntisaamiset -tilille jos asiakas suorittaa maksun ennen kuin saa suoritteen, on kysymys ennakkomaksusta, joka merkitään kirjanpitoon "rahoitustapahtumana", myyjä kirjaa sen velakseen (eikä tulokseen): yhtäältä "Kassatili/Pankkitili" ja toisaalta "Saadut ennakot" – tämä ilmenee yksinomaan taseessa, ei tuloslaskelmassa kun asiakkaalle luovutetaan hyödyke, josta on jo saatu ennakkoa, syntyy myyntitulo, joka esitetään tuloslaskelmassa liikevaihtona kirjaus: PER "Saadut ennakot" AN "Liikevaihto" Obs. esim. matkatoimistoalalla laskutetaan asiakkaalta ennakkomaksu hänen tekemänsä tilauksen perusteella - kun asiakas tilaa matkan sitovasti, matkatoimistolle syntyy saamisoikeus ennakkomaksun laskuttaminen ei kuitenkaan liiketapahtuma, joka merkitään kirjanpitoon, sillä hyödyke ei ole siirtynyt (suoriteperuste) eikä raha (maksuperuste) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Osatuloutus Osatuloutus (projektituloutus) on poikkeus yleisestä tuloutusperiaatteesta, jonka mukaan tulo syntyy suoriteperusteisesti vaihdannassa, kun toiselle luovutetaan tavara tai palvelu rakennushanke (rakennus, tie, silta), aluksen tai suuren koneyksikön (esim. paperikoneet, voimalaitoskattilat ja -generaattorit) valmistus taikka yhtenä kokonaisuutena luovutettava suunnittelutyö direktiivit ei tunnista, mutta EU:ssa yleisesti käytössä IFRS-perusteisesti Edellytykset (KPL 5:4 §) pitkä valmistusaika - KILA: minimi 12 kk; jos osatulouttamista on ryhdytty käyttämään, sitä tulee soveltaa myös 12 kuukautta lyhyempiin luonteeltaan samankaltaisiin projekteihin kuin osatuloutetut suoritteesta kertyvä erilliskate on luotettavalla tavalla ennakoitavissa ja dokumentoitavissa – KILA: toimiva projektilaskentajärjestelmä Tulo saadaan kirjata tuotoksi valmistusasteen perusteella ei velvoitetta, mutta vaatimus johdonmukaisuudesta Oikeat ja riittävät kirjaukset

KILA 2011/1869 Tilanne Hakijan toimialana saatavien ostaminen ja myyminen, rahoitustoiminta, saatavien hallinnointi ja sijoitustoiminta saatavakannat muodostuvat luottokauppaa käyvien asiakasyritysten saatavista, joita ne eivät ole kyenneet kotiuttamaan Kirjanpitolautakunnan kannanotot - Tuloslaskelmakäsittely Kila katsoo, että hakijan varsinaista liiketoimintaa on nimenomaan ostettujen saamisten periminen ja siten varsinaisen liiketoiminnan tuottoa on vastaavasti se tuotto, joka tästä perintätoiminnasta realisoituneiden saamisten muodossa saadaan Kun oikean ja riittävän kuvan vaatimus (KPL 3:2.1 §) otetaan tilinpäätöksen laatimisen lähtökohdaksi, Kila katsoo, että hakemuksessa kuvatussa tilanteessa perittyjen saamisten merkitseminen liikevaihtoon ja tästä toiminnasta aiheutuneiden kulujen merkitseminen vastaavasti liiketoiminnan kuluihin täyttää tämän vaatimuksen Koska KPL 3:2.1 § on keskeinen tilinpäätöksen laadinnassa, sen sivuuttamiseen tulee olla erittäin painavat perusteet - Kilan käsityksen mukaan hakijan tapauksessa tällaisia perusteluja ei ole Siten menettelytapaa, jossa ostetuista saatavista saadut tuotot esitetään liikevaihtona rahoitustuottojen sijasta, on pidettävä oikean ja riittävän kuvan antamista koskevan vaatimuksen mukaisena

KILA 2011/1869 (…jatkuu) Kirjanpitolautakunnan kannanotot - Taseeseen merkitseminen Kun saatavaperintä - hakijan varsinaisen toiminnan tuottona - merkitään liikevaihtoon, on myös ratkaistava, mihin tase-erään saatavasalkku voidaan tätä menettelyä vastaavasti merkitä Hakijan mukaan sen hankkimat saatavakokonaisuudet hankitaan saatavasalkkuina, joissa yhdessä salkussa on tyypillisesti tuhansia saatavia ja velallisia; saatavakannat hinnoitellaan salkkukohtaisesti eikä yksittäisen saatavan arvoa erikseen määritellä Kila katsoo, että saatavakantoja voidaan hakijan liiketoiminta huomioon pitää KPL 4:4 §:n mukaisesti kulutettavaksi tarkoitettuina tai sellaisenaan tai jalostettuina luovutettaviksi tarkoitettuina hyödykkeinä Siten saatavasalkku merkitään taseen vaihtuvien vastaavien vaihto-omaisuuden erään ”muu vaihto-omaisuus”. Selvyyden vuoksi Kila toteaa edellä esitetyn tarkoittavan, että tuottojen tuloslaskelmaan merkitsemisen ja saatavasalkun taseeseen merkitsemisen osalta lautakunnan kanta on muuttunut aiemmassa lausunnossa KILA 2000/1603 esitetystä

KILA 2011/1869 (…jatkuu) Lautakunnan lausunto: Saatavien arvostus
Kila toteaa, että KPL 3:3.1 §:ssä säädetty erillisarvostuksen periaate edellyttää, että hakija määrittää kunkin saatavan hankintamenon tämä voidaan tehdä hakijan saatavaseurannan osakirjanpidossa eri menetelmiä käyttäen, esimerkiksi määrittämällä osakirjanpidossa kunkin saatavan suhteellinen osuus koko salkun hankintamenosta Hakijan tulee seurata vaihto-omaisuuteen merkittyjä saatavia saatavakohtaisesti kun tilinpäätöstä laadittaessa arvioidaan yksittäisen saatavan kulloistakin todennäköistä luovutushintaa suhteessa hankintamenoon, otetaan saatavasta kertyneet tulot hankintamenon vähennyksenä huomioon. - Saatavasalkussa tällä tavoin alentunut saatavakohtainen hankintameno merkitään aktiivaksi, jos saatavasta todennäköisesti tulevaisuudessa kertyvä luovutushinta on vähintään aktivoidun menon suuruinen. myös huolehdittava siitä, ettei yhdenkään vaihto-omaisuuteen merkityn saatava-salkun arvo tilinpäätöksessä ylitä sen todennäköistä hankintamenoa tai luovutushintaa Liitetietona ilmoitettava saamiskantojen käsittelystä sekä tilinpäätösperiaatteiden muutoksesta ja sen vaikutuksista tarpeelliset lisätiedot liitetiedoissa Liitetietona esitetään oikean ja riittävän kuvan antamiseksi tarvittavat tiedot saamisten arvostus- ja jaksotusperiaatteista ja -menetelmistä.

Liiketoiminnan muut tuotot
Liiketoiminnan muut tuotot Tuloslaskelman erään Liiketoiminnan muut tuotot sisällytetään useanlaisia eriä käytännössä rajanvetoja tehdään erien "Liiketoiminnan muut tuotot" sekä "Liikevaihto", "Satunnaiset tuotot" ja "Rahoitustuotot" välille pysyvien vastaavien myynnin osalta tulee ratkaista myös, käsitelläänkö erää Liiketoiminnan muuna tuottona vai vähentämättä olevaa hankintamenoa pienentävänä eränä Kirjanpitovelvollisen saama tuki esitetään kirjanpidossa joko tulona tai myynnin oikaisuna tulona esittäminen on mahdollista aina, oikaisuna esittäminen edellyttää, että tuki on saatu tiettyä menoa varten tulona esitettävät julkiset tuet sisällytetään tuloslaskelmassa yleensä erään Liiketoiminnan muut tuotot Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoitustuotot Rahoitustuotot tulee erotella tuloslaskelmassa toisaalta luonteensa mukaisesti ja toisaalta sillä perusteella, miltä taholta ne on saatu (KPA 1:1): "Tuotot osuuksista saman konsernin yrityksissä"; "Tuotot osuuksista omistusyhteysyrityksissä"; "Tuotot muista pysyvien vastaavien sijoituksista saman konsernin yrityksiltä"; "Tuotot muista pysyvien vastaavien sijoituksista muilta kuin saman konsernin yrityksiltä"; "Muut korko- ja rahoitustuotot saman konsernin yrityksiltä"; "Muut korko- ja rahoitustuotot muilta kuin saman konsernin yrityksiltä" ”osuus” tarkoittaa esimerkiksi osakepääoman tai osuuspääoman sijoituksia sekä osuuksia avoimissa yhtiöissä ja kommandiittiyhtiöissä Saman konsernin yritykset = kirjanpitovelvollisen omaan konserniin kuuluvien yritysten lisäksi mm. sen oma emoyritys ja sisaryritykset Osakkuusyritykset (KPL 1:8 §: "huomattava vaikutusvalta liiketoiminnassa ja rahoituksessa" + väh. 20% omistus) eivät ole saman konsernin yrityksiä (KILA 1999/1557). Omistusyhteysyrityksillä (KPL 1:7 §: "pysyvä yhteys") tarkoitetaan sekä osakkuusyrityksiä että muita omistusyhteysyrityksiä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoitustuotot (jatkuu…)
Rahoitustuotot (jatkuu…) Tuottojen perustuminen rahoitukseen, ei kuitenkaan aina tarkoita, että tulevat merkittäviksi rahoitustuotoiksi KILA 2011/1869: Kun yrityksen toimialana on saamiskantojen hankkiminen, myyminen, saamisten perintä yms. rahoitustoiminta, kirjanpitolautakunta on katsonut, että hankitut saamiset ovat vaihto-omaisuutta ja niistä myymällä tai perimällä saadut tulot liikevaihtoa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Satunnaiset tuotot KPL 4:2 §: Satunnaisiksi katsotaan tuotot sellaisesta tapahtumasta, joka tavanomaisesta toiminnasta poikkeava, kertaluonteinen, ja olennainen Esimerkiksi: Kokonaisesta toimialasta luopumisesta johtuvat myyntivoitot ja –tappiot Sanktioluonteiset maksut, esim. veronkorotukset ja yhteisösakot Saadut ja annetut konserniavustukset Lahjoitukset ym. vastikkeettomat saannot (KILA 2000/1607) Liitetietona erittely (KPA 2:3.1 § 2 kohta) Tulossa muutos: direktiivi 2013 ei salli satunnaisia eriä – vastaavasti IFRS: ei satunnaisia eriä KPL-uudistusehdotus 2014: konserniavustus merkittäväksi alemmaksi, tilinpäätössiirtojen yhteyteen Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tulo pysyvän vastaavan myynnistä
Tulo pysyvän vastaavan myynnistä Liikevaihtoon luettavaa varsinaista toimintaa on vaihto-omaisuushyödykkeiden myynti kun myydään pysyviin vastaaviin kuuluvia hyödykkeitä tai sijoituksia, myyntikohdetta ei yleensä tarpeen eikä oikeinkaan siirtää pysyvistä vastaavista vaihtuvien vastaavien ryhmään "Vaihto-omaisuus" kun pysyviin vastaaviin kuuluva hyödyke tai sijoitus myydään, tuloslaskelmaan merkitään vain saatu luovutusvoitto tai -tappio vrt. vaihto-omaisuushyödykkeitä myytäessä koko myydyn hyödykkeen luovutushinta Pysyvien vastaavien hyödykkeestä tai sijoituksesta saatu luovutusvoitto tai -tappio esitetään lähtökohtaisesti erässä "Liiketoiminnan muut tuotot" tai "Liiketoiminnan muut kulut" poikkeuksellisesti – esim. jos yritys lopettaa toimintansa kokonaan jollakin toimialalla - luovutusvoitto tai -tappio sisällytetään erään Satunnaiset tuotot tai Satunnaiset kulut Oikeat ja riittävät kirjaukset

Aikaisemmalle kaudelle kuuluva tulo
Aikaisemmalle kaudelle kuuluva tulo Saattaa tulla ilmi, että aikaisemmalle tilikaudelle kuuluva tulo on jäänyt merkitsemättä kirjanpitoon tai se on merkitty väärin, esimerkiksi pääoman lisäykseksi KILA 2005/1750: tilinpäätösperiaatteiden muutokset sekä aikaisempia tilikausia koskevien virheiden oikaisut tulee tehdä yksinomaan omaa pääomaa oikaisemalla oikaisuja ei siten saa tehdä tulosvaikutteisesti vaan takautuvasti, yksinomaan tasevaikutteisesti vastaava oikaisu on myös tehtävä vertailuvuotena olevan edellisen tilikauden päättävään taseeseen. vertailuvuoden tuloslaskelmaa ei sen sijaan ole välttämätöntä saattaa vertailukelpoiseksi, mutta oikean ja riittävän kuvan sitä vaatiessa on muutoksen tulosvaikutuksesta annettava liitetieto Oikeat ja riittävät kirjaukset

Tuloslaskelma - juoksevat menot

Juoksevat menot KPA 1:1.1 §:n kululajikohtaisessa tuloslaskelmassa menoja (kuluja) vähennetään ennen jäämää (eli välisummaa) "Liikevoitto" seuraavissa ryhmissä: Materiaalit ja palvelut alaryhmät "Aineet, tarvikkeet ja tavarat" sekä "Ulkopuoliset palvelut" Henkilöstökulut jaettuna ryhmiin "Palkat ja palkkiot" sekä "Henkilösivukulut" Poistot ja arvonalentumiset Liiketoiminnan muut kulut Välisumman "Liikevoitto" alapuolella vähennetään rahoituskuluja satunnaisia kuluja tuloveroja ja muita välittömiä veroja Oikeat ja riittävät kirjaukset

Juoksevat menot (…jatkuu)
Juoksevat menot (…jatkuu) KILA 2010/1854: kulu merkitään sitä ylemmäksi tuloslaskelmassa, mitä välittömämpi yhteys sillä on ulkopuoliselle luovutettavien hyödykkeiden aikaansaamiseen asianomaisen kirjanpitovelvollisen liiketoiminnassa (Martti Saario 1949, "Kustannusten etuoikeusjärjestyksestä": ensimmäisenä vähennetään yksijakoiset, tuotteen välittömät kustannukset) lausunnon kohteena kuljetus- ja kaivinkoneyritys: Polttoaine- ja rengaskulut  merkitä erään "Aineet, tarvikkeet ja tavarat" koska ne aiheutuivat välittömästi kuljetus- tai kaivinkonepalvelun tuottamisesta kaluston huolto- ja korjauspalvelut  merkitään "Ulkopuolisiin palveluihin" "Ulkopuolisiin palveluihin" merkitään myös tie- ja lauttamaksut yms. maksut, kun ne liittyvät kuljetuspalvelun tuottamiseen ajoneuvovakuutukset ja -verot sekä katsastusmaksut - merkitään erään "Liiketoiminnan muut kulut" Oikeat ja riittävät kirjaukset

Meno tulon kohdalle -periaate KILA 2014/1923
Meno tulon kohdalle -periaate KILA 2014/1923 Kysymys leasinglentokoneiden huoltoa varten vuokraajalta kerätyn huoltoreservimaksusta: pitääkö ne merkitä kuluksi jo sille tilikaudelle jolla ne laskutetaan? Kilan kannanotot Kun matkustaja-asiakkaille tuotetaan palvelua lentomatkana, joka alkaa koneen noususta ja päättyy laskuun, kertyy kirjanpitovelvolliselle muiden lennosta syntyvien kulujen ohella menoa (huoltoreservimaksua) lentotuntien, nousujen ja laskujen määrän perustella Näistä tapahtumista vuokrasopimuksen mukaisin ehdoin syntyneet menot ovat osaltaan kerryttäneet lennolta syntyneet tulot: Kun lento on päättynyt, ei siltä ole enää odotettavissa lisää tuloja  Kun huoltomaksujen katteeksi suoritettavat sopimuksen perusteella luonteeltaan lopulliset huoltoreservimaksut perustuvat vuokrattujen koneiden tosiasialliseen käyttöön ja kun nämä vuokrien luonteiset menot eivät enää myöhemmin kerrytä tuloja, tulevat ne merkittäviksi kuluksi sille tilikaudelle, jolla toteutuneen käytön perusteella ne laskutetaan Oikeat ja riittävät kirjaukset

KILA 2014/1923 (… jatkuu) Mitä seuraisi, jollei huoltoreservimaksuja merkitä kuluksi sille tilikaudelle jolla ne laskutetaan? Jos esimerkiksi toimintansa aloittavassa kirjanpitovelvollisessa ensimmäinen huoltosuorite otetaan vastaan vasta 4. toimintavuotena ja huoltoreservimaksuja käsiteltäisiin – vastoin edellä esitettyä – ennakkomaksuina (taseeseen merkittyinä varoina) ensimmäisen huoltosuoritteen vastaanottamiseen 4. vuonna, olisivat sitä edeltävien vuosien 1, 2 ja 3 tilinpäätöksien mukaiset tilikauden tulokset suoriteperusteen mukaisia suurempia Tosiasiasialliset jo syntyneiden kulujen kattamiseksi suoritetut vuokrat olisi tällöin aktivoitu ennakkomaksuina (huoltoreservimaksut) taseeseen eikä näitä menoja sisältyisi kuluina tuloslaskelmaan – oman pääoman määrä ilmenisi siten taseessa suurempana kuin mitä suoriteperuste edellyttää Oikeat ja riittävät kirjaukset

Materiaalit ja palvelut
Materiaalit ja palvelut Nimikkeessä "Materiaalit ja palvelut" esitetään kaksi erää, joiden jaotteluperusteena on, kuinka suuri on materiaalin osuus ostoissa materiaalipitoisia ostoja käsitellään erässä "Aineet, tarvikkeet ja tavarat" työpitoisia puolestaan erässä "Ulkopuoliset palvelut" – tästä tarkemmin jäljempänä erässä " Aineet, tarvikkeet ja tavarat esitetään kaksi alaerää: "Ostot tilikauden aikana" ja "Varastojen muutos", jonka avulla ostomenot muutetaan tilikauden tuloja vastaaviksi ostokuluiksi Oikeat ja riittävät kirjaukset

Ulkopuoliset palvelut
Ulkopuoliset palvelut Nimikkeen "Materiaalit ja palvelut" alaryhmä - liittyy erän "Aineet, tarvikkeet ja tavarat" tavoin vaihto-omaisuusostoihin vaihto-omaisuudelle ominaista, että ostettu edelleen myytäväksi sellaisenaan tai jalostettuna vaihto-omaisuushyödykkeiden alihankintatyön ja työvoiman vuokrauksen menot (KILA 1999/1573) "Ulkopuoliset palvelut" -erään eivät kuulu sellaiset palveluostot, joiden osalta yritys itse on lopullinen kuluttaja esim. useimmat hallintopalvelut kuten tilitoimisto-, tilintarkastus- ja lakipalvelut nämä palvelut koskevat yleensä kirjanpitovelvollista kokonaisuutena  esitetään nimikkeessä "Liiketoiminnan muut kulut" (KILA 1999/1573) yrityksen käyttämiä kuljetus-, siivous- ja kunnossapitopalveluita ja myyntiin liittyviä palveluita ei myöskään saa lähtökohtaisesti sisällyttää Ulkopuolisiin palveluihin Oikeat ja riittävät kirjaukset

Henkilöstömenot Tuloslaskelmassa nimike "Henkilöstökulut jaetaan kahteen erään "Palkat ja palkkiot" sekä "Henkilösivukulut", joka jakautuu vielä kahdeksi alaeräksi: "Eläkekulut" ja "Muut henkilösivukulut" "Henkilöstökulut" ei välttämättä ole tyhjentävä esim. luontoiseduista johtuva yrityksen omistaman työsuhdeauton poisto sisältyy erään Poistot ja arvonalentumiset Oikeat ja riittävät kirjaukset

Palkat ja palkkiot Erään "Palkat ja palkkiot" merkitään ennakonpidätyksen alaiset palkat ja palkkiot sekä niihin rinnastettavat erät omasta henkilöstöstä Toiselta kirjanpitovelvolliselta ostettujen palveluiden hankintamenoja ei tähän erään sisällytetä, vaan  Ulkopuoliset palvelut tai Liiketoiminnan muut kulut. muun muassa tilintarkastajan palkkio, kun se suoritetaan tilintarkastajana toimineelle fyysiselle henkilölle. Jos palkkio suoritetaan tilintarkastusyhteisölle, se kirjataan erään Liiketoiminnan muut kulut. KILA 1999/1564: erään Palkat ja palkkiot kuuluvat myös henkilöstörahastolle suoritetut voittopalkkiot, jotka maksuajankohdaltaan viivästettyä palkkaa Toisaalta työpanososingon osalta linjaus oli toisenlainen (KILA 2013/1904), koska tuloverolain 33b.3 §:ssä säädetyt vaatimukset täyttävä työpanokseen perustuva osinkokin yhtiöoikeudellisesti voitonjakoa joka edellyttää vapaan oman pääoman olemassaoloa, ei siis palkkaa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Luontoisedut Palkkoihin ja palkkioihin sisällytetään ainoastaan rahapalkat, ei luontoisetupalkkoja Luontoisedun verotusarvo ei edusta raha-arvoa; se on verohallinnon määrittämä kaikkiin verovelvollisiin sovellettava verotusperuste edun todellinen hankintameno ei yleensä ole verotusarvon suuruinen. Luontoiseduista työnantajalle aiheutuvat menot merkitään luonnettaan vastaavasti: tavanomaisesti "Liiketoiminnan muut kulut" sekä esim. työsuhdeautoissa "Poistot ja arvonalentumiset" liitetietona ilmoitettava lisäksi palkkojen kokonaismäärään nähden olennaiset luontoisedut sekä luonteeltaan poikkeukselliset luontoisedut (KILA 1999/1586) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Henkilösivumenot Tilikaudelle kuuluvat henkilösivumenot esitetään jaettuna "Eläkekuluihin" ja "Muihin henkilösivukuluihin" Eläkemenoihin sisällytetään sekä vapaaehtoisista että pakollisista eläkejärjestelyistä aiheutuvat menot: yrityksen maksamat eläkkeet ja eläkevakuutusmaksut Erälle "Muut henkilösivukulut" on ominaista, että siihen sisällytettävät menot ovat määräsuhteessa palkkoihin ja palkkioihin mm. sosiaaliturvamaksu ja useimmat henkilövakuutusmaksut Ne henkilöstöön liittyvät menot, jotka eivät eläkemenoja eivätkä määräydy palkkojen ja palkkioiden perusteella, esitetään tuloslaskelman erässä "Liiketoiminnan muut kulut" esim. henkilökunnan koulutuksesta, tilaisuuksista, harrastuksista, merkkipäivämuistamisista yms. Oikeat ja riittävät kirjaukset

Liiketoiminnan muut menot
Liiketoiminnan muut menot "Liiketoiminnan muut kulut" on sisällöltään laaja "kaatoluokka" ne tilikaudelle jaksotetut liiketoiminnan menot, joille tuloslaskelmassa ei ole omaa erillisryhmää liittyvät kirjanpitovelvolliseen itseensä kokonaisuutena, ja joita ei voi erikseen määrittää jonkun tietyn palvelun tai tuotteen osaksi Tyypillisiä eriä: vuokramenot, edustusmenot (seurattava erikseen verotusta varten) ja mainostoimistopalkkiot, tilintarkastuspalkkiot tilintarkastusyhteisölle, tilitoimistopalkkiot ja asianajopalkkiot Myös pysyviin vastaaviin kuuluvien hyödykkeiden myynnistä tai romuttamisesta aiheutuneet tappiot, jos yritys jatkaa toimintaansa asianomaisella toimialalla Jollei toimintaa alalla jatketa, tappio esitetään erässä "Satunnaiset kulut" Myyntiin (myyntisaamisiin) liittyvät luottotappiot esitetään Liiketoiminnan muissa kuluissa, mutta lainanantoon liittyvät "Rahoituskuluissa" Oikeat ja riittävät kirjaukset

Liiketoiminnan muut menot (…jatkuu)
Liiketoiminnan muut menot (…jatkuu) Liiketoiminnan muuna kuluna esitetään yleensä kiinteistövero samoin kuin ajoneuvovero, jätevero ja yle-vero KILA 2010/1854 ajoneuvoverosta: tällaisella verolla ei ole välitöntä yhteyttä kuljetus- tai kaivinkoneyrittäjän palvelusuoritteisiin, jotka ovat matka-, aika- tai urakkaperusteisia ajoneuvoveroa voidaan luonnehtia ennemminkin lakimääräiseksi edellytykseksi, jonka suoritusvelvollisuus on täytettävä ennen, kuin kirjanpitovelvollinen voi laillisesti tarjota asianomaisella ajoneuvolla tai koneella palveluitaan asiakkaille Oikeat ja riittävät kirjaukset

Valmistus omaan käyttöön
Valmistus omaan käyttöön KPL:ssa ei säädetä omaan käyttöön otettujen hyödykkeiden kirjaamisesta KPA 1:1.1 §:n tuloslaskelmakaavassa (KPA 1:1.1) esitetään erän Liikevaihto jälkeen erä "Valmistus omaan käyttöön", joka on yhteinen oikaisuerä useille menotileille vaihtoehtoinen menettelytapa: yksittäisiltä menotileiltä tehdään menonsiirtokirjaukset, jos vaihto-omaisuudeksi valmistettu hyödyke otetaan omaan käyttöön pysyvänä vastaavana käytettäväksi Valitun menettelytavan soveltamisessa tulee olla johdonmukainen (KPL 3:3.1) oman käytön osalta tulee jatkuvasti joko käyttää erää Valmistus omaan käyttöön tai tehdä menonsiirto-kirjauksia Oikeat ja riittävät kirjaukset

Satunnaiset menot Satunnaiset erät ilmoitetaan omana ryhmänään tuloslaskelmassa kaksi alaerää: "Satunnaiset tuotot" ja "Satunnaiset kulut" Satunnaiselle menolle ominaista ei ennakoitavissa eikä näin ollen budjetoitavissa kertaluonteinen, ts. ei säännöllinen eikä muutoinkaan toistuvaksi tiedetty lisäksi edellytetään olennaisuutta: merkitykseltään vähäisiä eriä ei käsitellä satunnaisina Satunnaisena kuluna käsitellään annettua konserniavustusta ei vastiketta suoritteesta vaan konserniavustuksesta verotuksessa annetun lain (825/1986) mukaisesti sisäinen tuloksen järjestely: toiselle osakeyhtiölle tai osuuskunnalle muuna kuin pääoman sijoituksena suoritettu avustus liiketoimintaa varten ei säännöksiä kirjanpito- tai yhteisölainsäädännössä Veronkorotukset sisällytetään yleensä erään Satunnaiset kulut jolleivät ole määrältään olennaisia, voidaan käsitellä Liiketoiminnan muina kuluina Oikeat ja riittävät kirjaukset

Rahoituskulut, korkokulut
Rahoituskulut, korkokulut Kulut tilikauden toiminnan rahoituksesta vähennetään tuloslaskelman ryhmässä "Rahoitustuotot ja -kulut" (KPA 1:1.1) Ilmoitetaan jaettuna seuraaviksi eriksi: "Arvonalentumiset pysyvien vastaavien sijoituksista"; "Arvonalentumiset vaihtuvien vastaavien rahoitusarvopapereista"; "Korkokulut ja muut rahoituskulut saman konsernin yrityksille" ja "Korkokulut ja muut rahoituskulut muille kuin saman konsernin yrityksille" Korkomenot jaksotetaan "suoriteperustetta vastaavalla tavalla" sille tilikaudelle, jolta korko kertyy korkoprosentin, pääoman ja kuluneen ajan perusteella laskettuna KPL 4:5.3 §: Valmistusajan korko voidaan sisällyttää tällaisen pysyviin vastaaviin kuuluvat hyödykkeen hankintamenoon, jolloin se ei näy "Rahoituskuluissa" – vaihto-omaisuuden hankintamenoon korkomenoja ei saa sisällyttää Pääomalainan korko voidaan kirjata kuluksi ja taseeseen pakolliseksi varaukseksi, jos on ilmeistä, että korko voidaan suorittaa seuraavalla tilikaudella (KILA 1995/1317) Oikeat ja riittävät kirjaukset

Muut rahoitusmenot Muita rahoituskuluja kuin korkokuluja ovat esimerkiksi luottoprovisio ja luotonvarausmaksu. Rahoituskuluja ovat myös muista saamisista kuin myyntisaamisista johtuvat luotto- ja kurssitappiot. Erä Korkokulut ja muut rahoituskulut tulee eritellä tuloslaskelmassa tai liitetiedoissa esi-merkiksi luottotappioihin, kurssitappioihin ja muihin eriin, jos se on tarpeen oikean ja riittävän kuvan varmistamiseksi (ks. KPL 3:2, KPA 1:9 sekä kirjanpitoasetuksen esittelymuistio KTM s. 3–4). Oikeat ja riittävät kirjaukset

Kaupintarahoitus Muun muassa autokauppiaiden toiminnassa ovat tavanomaisia kaupintarahoitusjärjestelyt, joissa kauppias myy omistamansa ajoneuvot rahoitusyhtiölle tai muulle rahoittajalle ja saa tältä oikeuden niiden kaupintaan KILA 2012/1882: Rahoittajalle myydyn ajoneuvon hankintamenosta ei voida merkitä kaupan jälkeen osaakaan kauppiaan vaihto-omaisuuteen, sillä ajoneuvo ei enää kuulu kauppiaan omaisuuteen esimerkiksi tämän mahdollisessa maksukyvyttömyystilanteessa rahoittajan veloittamista palkkioista ne, jotka voidaan kohdistaa tietyille ajoneuvoille, kirjataan niille myynnin kuluiksi toisaalta siltä osin kuin palkkiot kohdistuvat järjestelyyn kokonaisuudessaan, ne esitetään rahoituskuluina Oikeat ja riittävät kirjaukset

Välittömät verot Kaksi nimikettä KPA 1:1.1 §:n tuloslaskelmakaavassa: "Tulovero" ja "Muut välittömät verot" Tuloverot määräytyvät verotettavasta tulosta verotettava tulo perustuu verovelvollisen antamaan veroilmoitukseen sellaisenaan tai korjattuna taikka arvioon (arvioverotus) KILA 2010/1854 "Tulovero" ja "Muut välittömät verot" -nimikkeiden suhde: jälkimmäiseen sisällytetään ne välittömät verot, jotka perustuvat sellaiseen erityisverolainsäädäntöön, joka tarkoitettu korvaamaan sen kohteena olevan toiminnan tuloverotuksen esim. tonnistoverolain (476/2002) mukainen vero: säädetyt edellytykset täyttävä osakeyhtiö voi valita tavaroiden ja matkustajien kuljettamisen ja siihen läheisesti liittyvän toiminnan tuottaman voiton säännönmukaisen tuloverotuksen sijasta alusten nettovetoisuuden perusteella määräytyvän laskennallisen tulon tonnistoverotuksen Oikeat ja riittävät kirjaukset

– erityiskysymys: taseen ulkopuoliset vakuudet ja vastuut
Liitetiedot – erityiskysymys: taseen ulkopuoliset vakuudet ja vastuut

Taseen ulkopuoliset vakuudet
Taseen ulkopuoliset vakuudet KPA 2:7 § - liitetietovaatimus esineoikeudellisista vakuuksista: velat, joista kirjanpitovelvollinen on pantannut, kiinnittänyt tai muulla tavalla antanut vakuudeksi omaisuuttaan eriteltyinä vakuuslajeittain kultakin vastattavissa esitettävän vieraan pääoman erältä lisäksi vakuuksien yhteenlaskettu arvo eriteltynä vieraan pääoman erittäin vakuudet, jotka kirjanpitovelvollinen on muuten kuin edellä tarkoitetulla tavalla antanut omasta puolestaan vakuuksien yhteenlaskettu arvo vakuuslajeittain eriteltynä tarkoittaa vakuuksia jotka kirjanpitovelvollinen on antanut muista omista sitoumuksistaan kuin veloistaan, esimerkiksi tulevien velvoitteiden, kuten vuokranmaksun varalta vakuudet, jotka kirjanpitovelvollinen antanut sen kanssa samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta "kolmansien" eli muiden kuin omasta tai samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta annetut vakuudet Oikeat ja riittävät kirjaukset

Panttauksesta tilinpäätöksessä KILA 2014/1915
Lausunto koskee tilannetta jossa mahdolliseen sovintokorvaukseen kohdistuu panttaus tietyn rahamäärän ylittävältä osalta – Kysymys: Onko liitetietona ilmoitettava panttaus jonka prosenttiosuus mahdollisesta saatavasta on tiedossa, muttei sen rahamäärä? Lautakunnan kannanotot Tilinpäätösinformaatio on KPL 3:3.1 §:n 5 kohdan mukaisella tavalla suoriteperusteista Kirjanpito-oikeudellinen varallisuus koostuu niistä omaisuuseristä jotka ovat kirjanpitovelvolliselle luovutettuina eli sen hallussa tilinpäätöshetkellä  tulonodotukset joihin ei vielä liity luovutusta eivät ole suoriteperusteen soveltamisen kannalta merkityksellisiä Vaikka panttaus voidaan esineoikeudellisesti pätevällä tavalla perustaa vastaiseen tulonodotukseen, on KPA 2:7 §:n tarkoituksena kuvata niitä taseesta ja muusta tilinpäätösinformaatiosta ilmikäymättömiä ulkopuolisia vakuuksia ja muita vastuita jotka kohdistuvat suoriteperusteisen taseen kuvaamaan kirjanpitovelvollisen varallisuuteen - tällaisesta sitoumuksesta vastaa kirjanpitovelvollinen taseeseen kuuluvalla omaisuudellaan Oikeat ja riittävät kirjaukset

Panttauksesta tilinpäätöksessä KILA 2014/1915 (…jatkuu)
Tilanne on erilainen jos taseen ulkopuolisesta sitoumuksesta ei vastata tase-omaisuudella vaan yksinomaan kirjanpitovelvollisen odottamilla mahdollisilla tuotoilla tällöin kysymys on voitonjakosopimuksen kaltaisesta järjestelystä jota KPA 2:7.1 §:n 3 kohta ei tarkoita ei rasita suoriteperusteisen taseen kuvaamaa varallisuutta eikä kuulu KPA 2:7 §:n soveltamisalaan – mainittu säännös konkretisoi varovaisuusperiaatetta (KPL 3:3.1 §:n 3 kohta) velvoittamalla kertomaan sellaisista vastuista jotka voivat vaikuttaa negatiivisesti taseen kuvaaman omaisuuden todelliseen arvoon Hyvä kirjanpitotapa ei velvoita antamaan liitetietoa epävarmoista tulonodotuksista Niistä kertomisessa on kysymys kirjanpitovelvollisen omaan harkintaan perustuvasta lisäinformaatiosta – voidaan esittää myös toimintakertomuksessa Oikeat ja riittävät kirjaukset

Taseen ulkopuoliset vastuut
Taseen ulkopuoliset vastuut KPA 2:7.2 § - Taseeseen sisältymättömistä vastuusitoumuksista ja vastuista esitettävät liitetiedot kirjanpitovelvollista koskevat eläkevastuut leasingvuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellismäärät, eriteltyinä alkaneella ja siitä seuraavilla tilikausilla maksettaviin, samoin kuin näiden sopimusten olennaiset irtisanomis- ja lunastusehdot kirjanpitovelvollisen antamat vastuusitoumukset sen kanssa samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta muut kirjanpitovelvollisen antamat vastuusitoumukset omasta puolesta kolmannen tahon puolesta muut kirjanpitovelvollista koskevat "taloudelliset vastuut", jota ei ole merkitty taseeseen - tarkoitettu mahdollisimman laajaksi Oikeat ja riittävät kirjaukset

Konsernitilinpäätös

Konsernitilinpäätös Konsernituloslaskelma ja -tase kuvaavat konserniyritysten muodostamaa taloudellista kokonaisuutta siten, että niiden keskinäinen omistus ja niiden välinen liiketoiminta on eliminoitu, samoin kuin ristikkäiset saamiset ja velat Konsernitulolaskelman laatimisessa vähennetään konserniyritysten keskinäiset liiketapahtumat, ja keskinäinen voitonjako muiden kuin konserniyritysten omistusten vastaavat osuudet tytäryritysten tuloksista merkitään konsernituloslaskelmaan "Vähemmistöosuus" -nimiseksi eräksi kun vähemmistöosuus vähennetty, jäljellä on konsernin osuus kokonaisuuden tuloksesta Oikeat ja riittävät kirjaukset

Konsernitilinpäätös (…jatkuu)
Konsernitilinpäätös (…jatkuu) Konsernitaseen laadinnassa mm. eliminoidaan keskinäiset saamiset ja velat eliminoidaan keskinäisten liiketoimien kate omasta pääomasta eliminoidaan konsernin sisäinen osakeomistus vähennetään tytäryhtiöiden hankintameno emoyrityksen varoista samoin kuin konsernin omistusosuutta vastaava määrä tytäryrityksen hankinta-ajankohdan mukaisesta omasta pääomasta kirjataan konserniaktiiva tai -passiiva jos ostetun tytäryrityksen osakkeista on maksettu enemmän kuin tytäryrityksen oma pääoma oli ostohetkellä, merkitään näiden erotus konserniaktiivana vastattaviin se osa konserniaktiivasta, jota ei voida kohdistaa sellaiseen erään, josta omasta pääomasta poikkeavan hinnan katsotaan johtuvan, merkitään vastaaviin erikseen konserniliikearvoksi, joka poistetaan pääsääntöisesti 5 tilikaudessa jos taas on maksettu vähemmän, erotus merkitään vastattaviin konsernipassiivaksi, ja siitä kohdistamatta jäävä osuus erikseen konsernireserviksi, joka merkitään tilikausittain tuotoksi konsernituloslaskelmaan sitä mukaa kuin sen katsotaan tuloutuvan esitetään erikseen omassa pääomassa vähemmistöosuus eli muiden kuin konserniyritysten omistuksessa oleva osuus tytäryrityksestä Oikeat ja riittävät kirjaukset

Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto

Samankaltaiset esitykset

Esitys aiheesta: "Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto"— Esityksen transkriptio:

Samankaltaiset esitykset

Projektista

Palaute

Kirjaudu sisään

Kirjaudu sisään sosiaaliverkostojen kautta:

Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto

Samankaltaiset esitykset

Esitys aiheesta: "Yksityisoikeuden laitos, Helsingin yliopisto"— Esityksen transkriptio:

Samankaltaiset esitykset

Projektista

Palaute