Maatilan yritysmuotojen verotus Markku Kovalainen vs. vero-oikeuden assistentti apulaisverojohtaja, OTL.

Esitys aiheesta: "Maatilan yritysmuotojen verotus Markku Kovalainen vs. vero-oikeuden assistentti apulaisverojohtaja, OTL."— Esityksen transkriptio:

1 Maatilan yritysmuotojen verotus Markku Kovalainen vs. vero-oikeuden assistentti apulaisverojohtaja, OTL

2 12.11.2007Markku Kovalainen2 Eri yritysmuotojen verotus  Toimintaa voidaan harjoittaa useassa yritysmuodossa  Harkittava, mikä yritysmuoto sopivin tulevaisuutta silmällä pitäen  Muutoksia harkiten ja suunnitelmallisesti  Toiminnan tuloksen suuruus vaikuttaa

3 12.11.2007Markku Kovalainen3 Eri yritysmuotojen verotus  Yksityinen eli luonnollinen henkilö  Yrittäjäpuolisot  Verotusyhtymä  Kuolinpesä  Elinkeinoyhtymä (avoin yhtiö, ay tai kommandiittiyhtiö, ky)  Yhteisö (osakeyhtiö, osuuskunta, yhdistys)

4 12.11.2007Markku Kovalainen4 Tulolähteet  Jokaisella verovelvollisella voi olla 3 eri tulolähdettä, joista tulot koostuvat  Henkilökohtainen tulolähde Tuloverolaki, TVL  Elinkeinotoiminnan tulolähde Laki elinkeinotulon verottamisesta, EVL  Maatalouden tulolähde Maatilatalouden tuloverolaki, MVL

5 12.11.2007Markku Kovalainen5 Tulolähteet  Henkilökohtainen tulolähde Tuloverolaki, TVL Metsätalouden verotus yleensä TVL:n mukaan Ns. muu ansiotoiminta Muiden tulolähteiden laskemisen jälkeen kokonaistulon verottaminen TVL:n mukaan eri yritysmuodoilla

6 12.11.2007Markku Kovalainen6 Tulolähteet  Elinkeinotoiminnan tulolähde Laki elinkeinotulon verottamisesta, EVL Maatila voi kuulua elinkeinotoiminnan tulolähteeseen. Metsäverotus tuolloin EVL:n mukaan. Maatalouden verotus aina MVL:n mukaan, vaikka maatila olisi elinkeinonharjoittajan vaihto- tai käyttöomaisuutta. Maatalous on aina erillinen tulolähde.

7 12.11.2007Markku Kovalainen7 Tulolähteet  Maatalouden tulolähde Maatilatalouden tuloverolaki, MVL  koskee nykyisin vain maataloutta, metsätalouden verotuksen säännökset TVL:ssa (ja EVL:ssa)  lakia voidaan pitää vanhentuneena  nykyinen maatalous laaja-alaista, mikä aiheuttaa ongelmia verolain tulkinnassa  erityisiä ongelmia yhtiömuotoisen yrityksen verotuksessa

8 12.11.2007Markku Kovalainen8 Tulolajit  Tulolähteistä saadut tulot jaetaan luonnollisella henkilöllä ja kuolinpesällä veron määräämistä varten kahteen tulolajiin  Pääomatulo veron määrä 28 %  Ansiotulo valtionveron määrä tulon suuruuden mukaan eli progressiivinen kunnallisvero, kirkollisvero ja sairaanhoitomaksu suhteellisesti (tietty %)

9 12.11.2007Markku Kovalainen9 Tulolajit  TVL:ssa lueteltu pääomatulot tyhjentävästi, muut tulot ansiotuloa  Yhtymän (verotus- tai elinkeinoyhtymä) henkilökohtaisen tulolähteen tulo-osuus pääomatuloa luonnollisella henkilöllä ja kuolinpesällä  Kaikki pääomatulot lasketaan yhteen, vähennetään tulonhankkimiskulut, korot, TVL 59 §:n mukaan tulolähteen tappio ja aikaisempien vuosien pääomatulolajin tappio  Ansiotulosta vähennetään tulonhankkimiskulut ja erikseen säädetyt vähennykset sekä aikaisempien vuosien ansiotulolajin tappio

10 12.11.2007Markku Kovalainen10 Jaettava yritystulo  Maatalouden tai elinkeinotoiminnan tulos aikaisempien vuosien tappioiden vähentämisen jälkeen jaetaan pääoma- ja ansiotuloksi  Jako yrittäjäpuolisoiden kesken  Ensin erotetaan pääomatulo-osuus, jonka jälkeen jäljelle jäävä osa on ansiotuloa  Samoin jaetaan tulo-osuus yhtymästä ja osinko yksityisestä Oy:stä  Hankintatyön arvo ei ole jaettavaa yritystuloa, vaan on suoraan ansiotuloa

11 12.11.2007Markku Kovalainen11 Pääomatulo-osuus  Pääomatulo-osuus määräytyy maatalouden tai elinkeinotoiminnan edellisen verovuoden lopun nettovarallisuuden mukaan laskettavan vuotuisen tuoton mukaan  Tuotto 20 %. Luonnollinen henkilö ja kuolinpesä voi vaatia tuottoprosentiksi 10. Puolisoiden vaadittava yhteisesti.  Maatalouden arvopapereiden ja elinkeinotoiminnan käyttöomaisuuteen kuuluvien kiinteistöjen ja arvopapereiden luovutusvoitto pääomatuloa nettovarallisuudesta riippumatta  Ylimenevä osa on ansiotuloa

12 12.11.2007Markku Kovalainen12 Nettovarallisuus  Laki varojen arvostamisesta verotuksessa eli arvostamislaki  Toiminnan aloittamisvuonna aloittamisvuoden lopun mukaan  Toimintamuodon muutoksessa verovuotta edeltävän verovuoden lopun nettovarallisuus jatkuvuusperiaatteen mukaisesti

13 12.11.2007Markku Kovalainen13 Nettovarallisuus  Tulolähteen varat - velat  Luonnollisen henkilön, kuolinpesän, verotusyhtymän ja elinkeinoyhtymän nettovarallisuuteen lisätään 30 % verovuoden päättymistä edeltäneiden 12 kk aikana maksettujen ennakonpidätyksen alaisten palkkojen määrästä  Jos nettovarallisuutta ei ole tai velat varoja suuremmat, on koko tulo ansiotuloa  Maatalouden nettovaroihin ei lueta talletuksia, saamisia, tuotevarastoja eikä kotieläimiä  Yhteisöllä kaikki varat luetaan mukaan, mutta ei lisätä palkkoja

14 12.11.2007Markku Kovalainen14 Yhteisötulo  Yhteisöjen eli mm. osakeyhtiön ja osuuskunnan tulolähteiden tulos lasketaan kutakin tulolähdettä koskevien säännösten mukaan  Kaikkien tulolähteiden tulokset lasketaan yhteen yhteisötuloksi  Yhteisötulosta menee yhteisövero 26 %  Yhteismetsän ja jakokunnan tulojen verotus yhteisötuloina eli vero on 26 %

15 12.11.2007Markku Kovalainen15 Yrittäjäpuolisot  Harjoittavat yhdessä EVL- tai MVL- toimintaa  Jaettava yritystulo jaetaan puolisoiden kesken pääoma- ja ansiotuloksi  Pääomatuloa omistetun nettovarallisuuden mukaan  Ansiotulo työpanoksen mukaan  Puoleksi ellei muuta selvitetä  Tappion jako kuten ansiotulon jako

16 12.11.2007Markku Kovalainen16 Yrittäjäpuolisot, arvonlisäverotus  Arvonlisäverotuksessa toinen puoliso merkitään alv-velvolliseksi, toinen verosta vastuussa olevaksi  Jos puolisolla myös omaa muuta toimintaa, niin silloin kirjattava arvonlisäverotuksellinen yhtymä  Puoliso ei vastaa toisen yksin harjoittaman toiminnan veroista

17 12.11.2007Markku Kovalainen17 Yrittäjäpuolisot, maa-metsätalous  Tulonjakoa maataloudesta kannattaa suunnitella (puoliso, yli 14 v. lapset)  Metsäverotuksessa yrittäjäpuolisoita käsitellään verotusyhtymän tavoin  Metsätulon jako omistetun metsän suhteessa  Omistusosuusprosentit on laskettu puolisoiden yhdessä ja erikseen omistamien metsäkiinteistöjen metsämaapinta-alojen suhteessa

18 12.11.2007Markku Kovalainen18 Yrittäjäpuolisot, maa-metsätalous  Metsätalouden lomake on osoitettu puolisoista sille, joka omistaa enemmän kuin 50 % metsäomaisuudesta  Jos kumpikin puoliso omistaa tasan 50 %, lomake on osoitettu puolisoista vanhemmalle

19 12.11.2007Markku Kovalainen19 Verotusyhtymä  Yksinkertaisin yhteistyömuoto  Ei ole siviilioikeudellisesti oikeushenkilö, vain verotusta varten  Osakkaat omistavat omaisuuden  Ei osakkaaksi pelkällä työpanoksella  Vaiheittainen spv, kp:n purku, tuotantojen yhteistyö  Ei verotushyötyä, jos osakkaalla myös omia ansiotuloja

20 12.11.2007Markku Kovalainen20 Verotusyhtymä  Taloudellisen kokonaisuus, jonka varat, tulot ja menot kootaan verotusyhtymän nimissä tehtävälle veroilmoitukselle  Maa-, metsä, kiinteistöyhtymä tai näiden sekoitus  Ei voi olla elinkeinotoiminnan tulolähdettä

21 12.11.2007Markku Kovalainen21 Verotusyhtymä, tulon jako  Tulo tai tappio jaetaan osakkaille  Osakkaat sopivat tulon jakamisesta  Jakoperusteena on tavallisesti kunkin osakkaan työpanos  Kullekin kuuluu jakoperusteen mukainen osuus rahoista  Rahavarojen nostaminen osakkaan käyttöön ei aiheuta mitään verovaikutuksia

22 12.11.2007Markku Kovalainen22 Verotusyhtymä, yhteiseen lukuun  Ei keskinäisiä korvauksia osakkaille yhteisestä toiminnasta tai omaisuuden käytöstä yhteiseen lukuun  Verotusyhtymän nimissä voidaan maksaa osakkaalle kustannusten korvauksia ja palkkaa  Osakas ei voi henkilökohtaisesti vähentää verotusyhtymän toimintaan kohdistuvia kuluja verotusyhtymästä saatavasta tulo- osuudesta tai muutoin omassa verotuk- sessaan, vaikka olisi yksin maksanut kulut

23 12.11.2007Markku Kovalainen23 Verotusyhtymä, korot  Erikseen on säädetty verotusyhtymän toimintaan kohdistuvien korkojen vähentäminen osakkaalla maatalouden korot maatalouden tulo- osuudesta henkilökohtaisen tulolähteen toiminnan korot osakkaan pääomatuloista

24 12.11.2007Markku Kovalainen24 Verotusyhtymä, asunto-maatila matkat  Pääsäännöstä poiketen myös osakkaan asunnon ja maatalousyhtymän maatilan välisten matkojen kulut vähennetään osakkaan omalla esitäytetyllä veroilmoituksella asunnon ja työpaikan välisinä matkakuluina ansiotulosta tehtävänä vähennyksenä  Metsäyhtymässä kaikenlaiset matkakulut vähennetään yhtymän veroilmoituksella, koska kyse on pääomatuloon kohdistuvasta vähennyksestä

25 12.11.2007Markku Kovalainen25 Verotusyhtymä, tappio  Maatalouden tulo-osuutta käsitelty erillisen tulolähteen tavoin  Tulkinnallisuutta siinä, voiko osakkaan omaa maataloustuloa ja maatalouden tulo-osuutta yhdistää (tappion kuittaus)  Maatalouden tappio vähennetään vaatimuksesta tappiovuonna osakkaan pääomatuloista tai myöhempinä vuosina maatalouden tulo-osuudesta  Henkilökohtaisen tulolähteen tappio vähennetään osakkaan pääomatuloista

26 12.11.2007Markku Kovalainen26 Verotusyhtymän tulon jako osakkaille

27 12.11.2007Markku Kovalainen27 Verotusyhtymä, muutos  Toimintamuodon muutoksen yhteydessä maataloudenharjoittaja tekee verovuodelta oman veroilmoituksensa muutoshetkeen asti ja toimintaa verotetaan hänellä henkilökohtaisena maataloustulona  Muutoshetkestä eteenpäin veroilmoituksen tekee verotusyhtymä, joka vain voi tehdä verovuoden poistot omaisuudesta

28 12.11.2007Markku Kovalainen28 Henkilöyhtiö = elinkeinoyhtymä  Avoin yhtiö, ay  Kommandiittiyhtiö, ky  Toiminnan tulos jaetaan osakkailla verotettavaksi, voi olla 3 tulolähdettä  Kirjanpitovelvollinen  Osakkaaksi pelkällä työpanoksellakin  Tappio jää aina elinkeinoyhtymän tuloksesta vähennettäväksi  Maataloudesta maksuperusteen mukaan verotus ja kalenterivuodelta  Ei oikeutta hankintameno-olettamaan

29 12.11.2007Markku Kovalainen29 Henkilöyhtiö = elinkeinoyhtymä  Elinkeinotoiminnan tulo-osuus ja osakkaan oma elinkeinotoiminta katsotaan samaksi tulolähteeksi  Osakkaan oman elinkeinotoiminnan tappion voi vähentää elinkeinotoiminnan tulo- osuudesta (KHO:2005:66)  Maatalouden ja elinkeinotoiminnan tulo- osuus jaetaan osakkaalla pääoma- ja ansiotulo-osuuteen osakkaan omistaman nettovarallisuusosuuden mukaan (TVL 41 §) ja henkilökohtaisen tulolähteen tulo on kokonaan pääomatuloa  Osakkaalla ei ole mahdollisuutta vaatia 20 %:n sijasta 10 %:n tuoton käyttämistä

30 12.11.2007Markku Kovalainen30 Henkilöyhtiö = elinkeinoyhtymä  Elinkeinoyhtymän tappiota ei henkilöyhtiöllä vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet sen osuuksista on muun saannon kuin perinnön tai testamentin vuoksi vaihtanut omistajaa tai yli puolet sen jäsenistä vaihtunut (TVL 122 §)  Ei lähtökohtaisesti tuo maatalouden- harjoittajalle verotuksellisia etuja

31 12.11.2007Markku Kovalainen31 Henkilöyhtiö = elinkeinoyhtymä

32 12.11.2007Markku Kovalainen32 Henkilöyhtiö, muutos  Toimintamuodon muutosvuodelta verotus toimitetaan elinkeinoyhtymänä, mutta tilikauden aikaisiin tapahtumiin sovelletaan tapahtumahetken yritysmuotoa koskevia säännöksiä  Elinkeinoyhtymän maatalouden verovuotena on kalenterivuosi, vaikka yhtymän tilikausi muutoin voi olla kalenterivuodesta poikkeava  Maataloudesta maksuperusteinen kirjanpito verotuksen pohjaksi

33 12.11.2007Markku Kovalainen33 Osakeyhtiö  Verotetaan erillisenä verovelvollisena, kun se on merkitty kaupparekisteriin  Osakas ei vastaa osakeyhtiön sitoumuksista tai veroista  Täysin osakkaastaan erillinen oikeushenkilö  Yhtiötä eivät koske luonnollista henkilöä koskevaksi tarkoitetut säännökset  Yhteisövero 26 %  Ei hankintameno-olettaman käyttöä

34 12.11.2007Markku Kovalainen34 Osakeyhtiö, maatalous  Tavanomainen maatalous ei ole elinkeinotoimintaa  Maatalouden verotettava tulo on laskettava maksuperusteen mukaan, vaikka kirjanpito olisi tehty suoriteperusteen mukaan  Osakeyhtiön tilikausi voi poiketa kalenterivuodesta ja samalla myös maatalouden tulos verotetaan kalenterivuodesta poikkeavan tilikauden mukaan

35 12.11.2007Markku Kovalainen35

36 12.11.2007Markku Kovalainen36 Osakkaalle yhtiöltä jaetun tulon verottaminen

37 12.11.2007Markku Kovalainen37 Osakeyhtiö, varojen nosto  Ei yksityiskäyttöönoton mahdollisuutta  Osakeyhtiöstä ei voi vapaasti ilman veroseuraamuksia nostaa omaisuutta tai rahaa  Rahaa yhtiöstä voi nostaa palkkana (myös kustannusten korvaukset), osakaslainana tai osinkona  Vaarana peitelty osingonjako

38 12.11.2007Markku Kovalainen38 Osakeyhtiö, osingon verotus osakkaalla  Veronalaisen ja verovapaan osingon määrää tarkastellaan verovelvollisen saamien kaikkien osinkojen yhteismäärän mukaan  Merkitsevää oy:n nettovarallisuus ja sen pohjalta laskettu osakkeen matemaattinen arvo  Julkisesta eli pörssiyhtiöstä saadusta osingosta aina 70 % pääomatuloa ja 30 % verovapaata tuloa ei merkitystä saadun osingon suuruudella

39 12.11.2007Markku Kovalainen39 Osakeyhtiö, osingon verotus osakkaalla  Yksityisestä yhtiöstä saadun osingon verotuksessa merkitystä osakkeen matemaattisella arvolla arvosta lasketulla 9 %:n vuotuisella tuotolla maksetun osingon määrällä  Mikäli osakkeet kuuluvat elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulolähteeseen osingosta 70 % ao. tulolähteen veronalaista tuloa ja jaetaan kuten muukin tulo ansio- ja pääomatulo-osuuteen

40 12.11.2007Markku Kovalainen40 Osingon verotus osakkaalla Yksityinen Oy Osinko 9 %:n tuoton mukainen tai sitä pienempi 100 % verovapaata 90 000 euroon saakka 90 000 euron ylimenevä osuus Osinko 9 %:n tuottoa suurempi 30 % verovapaata 30 % vero- vapaata 70 % pääoma- tuloa OSAKAS Ansiotulo- osinko Pääomatulo-osinko 70 % ansiotuloa Yhteisövero 26 %

41 12.11.2007Markku Kovalainen41 Osakeyhtiö, osakas-oy-suhde  Oy:n ja osakkaan välisissä suorituksissa käytettävä käypää arvoa toimitaan kuten vieraan kanssa palkka, kustannusten korvaukset, luontoisedut kaupankäynti mm. omien osakkeiden lunastus  Mikäli käyvästä arvosta poiketaan olennaisesti, voi siitä seurata peitellyn osingonjaon verotus

42 12.11.2007Markku Kovalainen42 Osakeyhtiö, peitelty osinko  Osakkaan tai tämän lähiomaisen saama etuus  Yhtiön verotuksessa menetellään kuten olisi käytetty käypää hintaa kulujen, poistojen, tulon palautus  Osakkaan tuloa käyvän hinnan ja käytetyn hinnan erotus  Osakkaalla (luonnollinen hlö, kp) 70 % ansiotuloa, 30 % verovapaata  Oy:n osakkaana saamasta peitellystä osingosta 70 % veronalaista tuloa  Voi liittyä veronkorotus (osakas ja oy)

43 12.11.2007Markku Kovalainen43 Osakeyhtiö, etuja  Suurten investointien tulorahoitus veroedulla  Yksi tai useampi osakas  Usean yhteistyötahon kiinteä yhteistoiminta säännöksin määriteltynä  ”Säästöpossu”-mahdollisuus  Tulojen hajauttaminen (osakkaat, toiminnot)  Osakkeiden myynti pääomatuloa luovutusvoiton verotuksena  Spv-huojennusmahdollisuus osakkeiden myynnistä tai lahjoituksesta

44 12.11.2007Markku Kovalainen44 Osakeyhtiö, haittoja  Kirjanpitovelvollinen, paljon lakisääteistä paperityötä, hallinnointia  Ei oikeutta toimintavaraukseen metsävähennykseen menovaraukseen ei hankintatyön verovapautta hankintameno-olettamaan ei maataloustuotteiden käytön verovapautta ei vapaata varojen siirtoa

45 12.11.2007Markku Kovalainen45 Osakeyhtiö, muutos  Osakeyhtiötä edeltävän yrityksen verovuosi päättyy osakeyhtiön merkitsemiseen kaupparekisteriin  Muutosvuoden verotus jakaantuu kahteen toisistaan erilliseen verotukseen  Alkuvuoden tulo verotetaan maataloudenharjoittajan tai verotusyhtymän, avoimen yhtiön tai kommandiittiyhtiön osakkaiden tulona ja loppuvuosi osakeyhtiön tulona.

46 12.11.2007Markku Kovalainen46 Osakeyhtiö, muutos  Edeltävä yritys antaa itsenäisen veroilmoituksen ajalta, joka päättyy osakeyhtiön kaupparekisteriin merkitsemiseen  Tilinpäätös muutoshetkeltä  Kaikkien tulojen ja menojen tarkka kohdistaminen oikealle yritysmuodolle

47 12.11.2007Markku Kovalainen47 Osakeyhtiö, muutos  Oy:llä poistoina enintään määrät, jotka vastaavat verovuoden enimmäispoistoja vähennettynä siirtyvää toimintaa harjoittaneen verotuksessa verovuonna hyväksyttävien poistojen määrillä  Verotuksessa edeltävässä yritysmuodossa jo vähennettyjen hyödykkeiden (eläimet, lannoitteet, siemenet) käsittely osakeyhtiön kirjanpidossa?  Koska näillä erillä ei ole verotuksessa arvoa yritysmuodon muutoshetkellä, ei eriä voine kirjata kirjanpitoonkaan mistään arvosta  Jatkuvuusperiaate

48 12.11.2007Markku Kovalainen48 Osuuskunta  Periaatteessa samassa asemassa kuin esimerkiksi osakeyhtiöt  Erillinen verovelvollinen  Voi olla 3 tulolähdettä  Yhteisövero 26 %

49 12.11.2007Markku Kovalainen49 Osuuskunta, osuuspääoman korko  Luonnollisille henkilöille ja kuolinpesille on tuloverolaissa säädetty 1 500 euron suuruinen vuotuinen verovapaiden osuuspääoman korkojen määrä  1 500 euron verovapaa osa kohdistuu henkilökohtaiseen tuloon, maatalouden tuloon ja elinkeino toiminnan tuloon tässä järjestyksessä  Veronalaista pääomatuloa 1 500 euron verovapaan osan ylimenevästä korosta 70 % ja verovapaata tuloa vastaavasti 30 %

50 12.11.2007Markku Kovalainen50 Osuuskunta, osuuspääoman korko  Mikäli osuuksien katsotaan kuuluvan maatalouden varoihin, on osuuspääoman korosta 1 500 euron verovapaan osan ylimenevästä korosta 70 % maatalouden tuloa ja 30 % verovapaata tuloa  Maatalouden tuloksi luettava korko jaetaan pääoma- ja ansiotuloksi maatalouden nettovarallisuuden mukaan kuten muukin maataloustulo

51 12.11.2007Markku Kovalainen51 Lähteitä  Kiviranta, E. Maatilaverotus (jatkuvatäydenteinen ajantasateos), luvut 7 ja 9. WSOY.  Kovalainen, M. 1998. Verotusyhtymä, Työtehoseuran maataloustiedote 10/1998 nro 500  Kukkonen, M. 2001. Maatilan osakeyhtiöittämisen verokysymyksiä, Verotus 3/2001, s. 237.  Kukkonen, M. 2004. Pienosakeyhtiön ja sen osakkaan tuloverotus  Puronen. P. 2007. Varainsiirtoverotus s. 94 ss.  Verohallituksen ohje 24.6.2004, Yrityksen sukupolvenvaihdos verotuksessa. Dnro 535/345/2004  Verohallituksen ohje 8.3.2007, Uuden osakeyhtiölain vaikutuksia verotukseen. Dnro 206/345/2007.  Verohallituksen tiedote 4/1997, 4.7.1997 (uudistettu 2001) Toimintamuodon muutos osakeyhtiöksi.  Verohallituksen yhtenäistämisohjeet vuodelta 2006 toimitettavaa verotusta varten, s. 43. Oikeustapauksia:  KHO 1971 II 566 Maatilatalouden tuloverotus – Koneiden poisto – Yhtymä – Oikea verovelvollinen, kenen menoa.  KHO 1997/246 Aviopuolisot – Pysyvästi erillään asuminen – Maatilatalous – Yhtymä.  KHO:2001:54 Henkilökohtaisen tulon verotus - Metsätalouden pääomatulo – Verotusyhtymän osakas – Metsävähennys.  KHO:2005:66 Yksityisliike – Kommandiittiyhtiö – Vastuunalainen yhtiömies – Tulo-osuus – Tappion vähentäminen.  KHO 2005/439 Puun myyntitulon verotus – Osakeyhtiö – Käyttöomaisuuden hankintamenon jaksottaminen.