Esittely latautuu. Ole hyvä ja odota

Esittely latautuu. Ole hyvä ja odota

Lappeenrannan teknillinen yliopisto Yritysjuridiikka

Samankaltaiset esitykset


Esitys aiheesta: "Lappeenrannan teknillinen yliopisto Yritysjuridiikka"— Esityksen transkriptio:

1 Lappeenrannan teknillinen yliopisto Yritysjuridiikka
Raimo Immonen OTT, professori, dosentti A250A0950 Yrityksen verotus kello Sali kello 9-14 Sali kello Sali kello 9-14 Sali 1381

2 Opinto-opas: Jakson sisältö
Ydinaines: Tuloverotusmenettely, verotuksen oikeussuojajärjestelmä. Arvonlisäverotus Täydentävä tieto: Pääomatulo- ja yritysverotuksen periaatteet sekä eri yritysmuotojen verokohtelu. Erityistieto: Yrityksen ja omistajan verosuunnittelun ydinkohdat.

3 Luennoilla keskustellaan muun muassa:
Tuloverotuksen keskeiset perusteet, tavoitteet ja taustat. Sääntelyaineisto ja laintulkinnan lähteet. Tuloverotusmenettelyn keskeiset periaatteet ja ajoitus: Verohallinnon organisaatio ja tehtävät. Verotuksen prosessi. Ilmoitusvelvollisuus ja tietojen kerääminen. Näyttötaakan jakautuminen. Luottamussuoja. Verosuunnittelun mahdollisuudet ja verokohtelun ennakoiminen. Verotuksen muuttaminen: oikaisu Verohallinnossa, oikaisuvaatimus verotuksen oikaisulautakunnalle, jatkovalitus hallinto-oikeudelle, korkeimman hallinto-oikeuden valituslupa- ja valitusmenettely. Ohivalitus. Tuloverojärjestelmän rakenne. Vero-oikeuden keskeiset periaatteet. Tuloverolain ja elinkeinoverolain suhde ja lakien soveltamisrajat. Tulolähteet ja -lajit. Kohdistamis-, laajuus-, jaksottamis- ja arvostusperiaatteet. Eriytetty tuloverojärjestelmä: pääomatulot ja ansiotulot; erilaisia soveltamistilanteita ja tulkintaongelmia erityisesti luovutustilanteista sekä eri yritysmuotojen käsittelystä henkilöomistajan verotuksessa.

4 Jatkuu Elinkeinoverotuksen johtavat periaatteet. Verotettavan tulon laskeminen. Verotuksen suhde kirjanpitoon. Veropohjan rakentuminen: tulon veronalaisuus, menon ja menetyksen vähennyskelpoisuus. Konsernien verojärjestelmä. Konserni ja muut yhtiörakenteet. Siirtohinnoittelu, markkinaehtoperiaate sekä hinnoittelun oikaiseminen. Konserniavustus. Konsernituki. Tappiontasaus yritysryhmässä. Yritysjärjestelyt ja muut liiketoiminnan tai omistuksen uudelleenjärjestelyt. Yleiset periaatteet ja lainsoveltamisperusteet. Neutraalit ja ei-neutraalit vaihtoehdot ja näiden käyttötilanteita. Verosuunnittelun kipukohdat.

5 Oikeuslähteitä verolain tulkintaan – mistä tietoa lain soveltamisesta?
EU- vero-oikeus: perustamissopimus, asetus, direktiivi Perustuslaki: 81 § verosta säädetään lailla Kahdenkertaisen verotuksen estävä sopimus Suomen ja toisen valtion välillä Suomen kansallinen verolainsäädäntö ja asetukset ( Hallituksen esitys, valiokuntamietinnöt ( KHO:n ennakkopäätökset ( KHO:n muut päätökset: lyhyet ratkaisuselosteet ( Hallintotuomioistuinten käytäntö ( Verohallinnon yhtenäistämis- ja muut ohjeet ( vero-ohjeet/Verohallinnon ohjeet) Verotoimiston ennakkoratkaisu, KVL:n ennakkoratkaisu Verotoimiston neuvonta (luottamuksensuoja) Oikeuskirjallisuus Huom: eurooppavero-oikeuden kasvava vaikutus varsinkin elinkeinoverotuksessa

6 Lainsäädäntötavoitteita
fiskaalinen tehokkuus omaisuudensuoja legaliteettiperiaate: nullum tributum sine lege – verosta määrätään laissa veronmaksukykyisyyden periaate oikeudenmukaisuuden periaate neutraalisuusperiaate – ohjaava verotus vai verotus, joka ei ohjaa esim. yritysten päätöksiä (verotuki tai rajoittaminen: porkkana/keppi) kasvuun kannustaminen, suhdanteiden sääntely, aluepolitiikka, elinkeinopolitiikka, haitta/hyöty oikeusvarmuusperiaate, ratkaisujen ennustettavuuden ja yhdenmukaisuuden vaatimus kansainvälinen verokilpailukyky

7 Tuloverotuksen kysymyksenasettelua
Laajuus: mikä on veroalaista tuloa, vähennyskelpoista menoa Arvostus: mikä arvo veron perusteeksi: käypä arvo, todennäköinen luovutushinta, alkuperäinen hankintameno, poistamaton hankintameno Jaksottaminen: Minkä verovuoden tuloa, menoa erä on Kohdistaminen: Kenen verovelvollisen veronalaista tuloa, vähennyskelpoista menoa ko erä on

8 Hallituksen veropoliittiset linjaukset – linjaa
tuleville lainmuutoksille Jyrki Kataisen hallituksen hallitusohjelma ( veropoliittisia tavoitteita: Turvataan hyvinvointipalveluiden rahoitus ja valtiontalouden tasapaino. Vahvistetaan talouden kasvupotentiaalia, edistetään työnteon kannustavuutta, yhteiskunnallista oikeudenmukaisuutta, talouskasvua, työllisyyttä, yrittäjyyttä, ohjataan tuotantoa ja kulutusta ympäristön kannalta kestävämpään suuntaan talousarvio 2014, kehysriihi, budjettiriihi 

9 Verotusprosessin osapuolet
Veronsaaja (fiskus): valtio, kunnat, kirkko edunvalvojana veroasiamies (Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö, VOVA) Verovelvollinen luonnollinen henkilö, yhtymä, yhteisö yleisesti verovelvollinen – globaali verovelvollisuus rajoitetusti verovelvollinen – verovelvollinen vain Suomesta saaduista tuloista – asuinvaltio – lähdevaltio Veronsaajat Valtionvero => valtiolle Kunnallisvero => kotikunnalle Kirkollisvero => seurakunnalle Sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu => Kelalle

10 Verovelkasuhde abstraktinen konkreettinen Verovuosi Veroa suoritetaan verovuonna saadusta tulosta. Verovuosi on kalenterivuosi tai, jos kirjanpitolaissa tarkoitettuna tilikautena ei ole kalenterivuosi, se tai ne tilikaudet, jotka ovat kalenterivuoden aikana päättyneet Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän verovuosi on aina kalenterivuosi Yrityksen tilikausi voi olla murrettu eli poiketa kalenterivuodesta

11 Veron taso Progressiivinen vero – suuremmasta tulosta menee suhteellisesti enemmän veroa Suhteellinen vero – veron määrä on suhteellisesti sama tulon määrästä riippumatta – ”kiinteä verokanta” Veropohja – veroaste -> laaja veropohja antaa tilaa verokantojen alentamiselle Välitön vero: mm. tulovero, kiinteistövero Välillinen vero: mm. arvonlisävero, polttoainevero Pääomatulo – suhteellinen eli kiinteä verokanta 30 %, 32 % Ansiotulo – progressiivinen – vuosittain vahvistettava veroasteikko Yhteisövero – kiinteä 20 % (2014-)

12 Verovelvollisen statuksia
Luonnollinen henkilö Puoliso – avioliittopari, tietyt avoparit myös puolisoita Yrittäjäpuoliso – harjoittavat yhdessä liikettä Perhe – puolisot ja alaikäiset lapset Alaikäinen lapsi – alle 17 vuotta Lapsi – oma lapsi, ottolapsi, kasvattilapsi Yhtymä – esim. kiinteistön yhteisomistus Elinkeinoyhtymä – avoin yhtiö, kommandiittiyhtiö Yhteisö – esim. osakeyhtiö, osuuskunta, yhdistys Kuolinpesä – ”jakamaton kuolinpesä” Konkurssipesä

13 Verohallinnon organisaatio
Verohallinto- viranomainen kattaa koko maan Henkilöverotusyksikkö ohjaa ja palvelee henkilöasiakkaita sekä liikkeen- ja ammatinharjoittajia. Lisäksi se huolehtii asiakastiedoista, tuloverotuksesta ja ennakkoperinnästä, verotuksen yhteydessä tapahtuvasta verovalvonnasta sekä perintö-, lahja-, varainsiirto- ja kiinteistöverotuksesta. Yritysverotusyksikkö vastaa osakeyhtiöiden ja muiden yhteisöasiakkaiden palvelusta ja ohjauksesta, asiakastiedoista sekä verotuksen yhteydessä tapahtuvasta verovalvonnasta. Veronkantoyksikkö hoitaa verojen maksamiseen, perintään ja tilittämiseen sekä verotilimenettelyyn liittyviä tehtäviä. Verotarkastusyksikkö ohjaa verotarkastustoimintaa osana verovalvontaa ja suorittaa verotarkastuksia, EU-sisäkaupan valvontaa sekä muita valvontatehtäviä. mm. Kaakkois-Suomen yritysverotoimisto, Etelä-Karjalan verotoimisto

14 Verohallinnon perustehtävä (www.vero.fi)
Toimittaa verotus sekä tilittää verot ja veronluonteiset maksut niin, että veronmaksajille aiheutuu varsinaisten verojen lisäksi mahdollisimman vähän kustannuksia ja haittaa veronsaajat saavat verotulonsa oikean määräisenä, oikea-aikaisesti ja kustannustehokkaasti Perustehtävää tuetaan neuvomalla ja ohjaamalla asiakkaita, jotta he suoriutuisivat verotukseen liittyvistä velvoitteistaan mahdollisimman vaivattomasti. Verohallinnon toiminta-ajatus: ”oikea vero oikeaan aikaan” Verohallinnon tavoitellut arvot: Tasapuolisuus Luotettavuus Korkea ammattitaito

15 Verotuksen vaiheita Ennakkoperintä ennakonpidätys ennakonkanto Säännönmukainen verotus esitäytetty veroilmoitus vahvistetaan verotettava tulo Muutosverotus

16 Velvollisuus antaa veroilmoitus tai muu ilmoitus Verovelvollinen
esitäytetty veroilmoitus tarkistaminen virheiden ja puutteiden korjaaminen ja täydentäminen ilmoituksen palauttaminen jos verovelvollinen ei palauta esitäytettyä veroilmoitusta, hänen katsotaan antaneen veroilmoituksen esitäytetyssä veroilmoituksessa olevien tietojen mukaisena yhteisö antaa ilmoituksen kehotuksetta velvollinen antamaan veroilmoituksen on lisäksi jokainen, jolta veroviranomainen sitä erikseen vaatii Muiden tiedonantovelvollisuus - sivullinen (mm. työnantaja, suorituksen maksaja - viranomainen

17 Verotarkastus Selvitetään mm: - tarkastussuunnitelma - painopistealueisiin kohdentaminen Vertailutietotarkastus: Verotarkastus voidaan toimittaa myös yksinomaan siinä tarkoituksessa, että kerätään tietoja, joita voidaan käyttää muun verovelvollisen verotuksessa. Varsinainen verotarkastusoikeus: Verovelvollisen on Verohallinnon kehotuksesta verovuoden aikana tai myöhemmin esitettävä Suomessa tarkastettavaksi kirjanpitonsa, muistiinpanonsa samoin kuin kaikki se elinkeinotoimintaan tai muuhun tulonhankkimistoimintaan liittyvä sekä muu aineisto ja omaisuus, joka saattaa olla tarpeen hänen verotuksessaan tai hänen verotustaan koskevaa muutoksenhakua käsiteltäessä.

18 Verokohtelun ennakoiminen – mistä sitova
tulkinta? ennakkoratkaisu Verohallinnolta voidaan erikseen valittaa, hallinto-oikeuteen VOVA voi ilmoittaa valitusajan kuluessa, ettei käytä muutoksenhakuoikeutta - ennakkoratkaisu Keskusverolautakunnalta (KVL) - muutoksenhaku KHO:een molemmista ei voi saada ennakkoratkaisua samassa asiassa yksilöity kysymys ja asian ratkaisemiseksi selvitys ennakkoratkaisu sitoo Verohallintoa, kun se on lainvoimainen ennakkoratkaisu ei kuitenkaan sido, jos hakemuksen tosiseikat eivät pidä paikkaansa – tehdään toisin kuin on ilmoitettu ”Verohallinto ei ole verokonsultti”

19 Verotuksessa noudatettavia yleisiä periaatteita –
verovelvollisen oikeusturva tärkeää, koska verotus on massamenettelyä tasapuolisuus verotusmenettelyssä ja muissa verotukseen liittyvissä toimissa veronsaajien ja verovelvollisen edut tulee ottaa huomioon tasapuolisesti luottamusperiaate/luottamuksensuoja jos asia on tulkinnanvarainen tai epäselvä ja jos verovelvollinen on toiminut vilpittömässä mielessä viranomaisen noudattaman käytännön tai ohjeiden mukaisesti -> on asia ratkaistava tältä osin verovelvollisen eduksi, jos ei erityisistä syistä muuta johdu

20 kuuleminen (kontradiktorinen periaate)
Audiatur et altera pars – kuultakoon myös toista osapuolta jos verotusta toimitettaessa poiketaan olennaisesti verovelvollisen antamasta veroilmoituksesta tai jos viranomainen oikaisee verotusta verovelvollisen vahingoksi, -> verovelvolliselle on varattava tilaisuus tulla asiassa kuulluksi selvitysvelvollisuuden (näyttötaakka, väittämistaakka) jakautuminen -> pääasiallisesti sen osapuolen, jolla on siihen paremmat edellytykset, on esitettävä asiasta selvitystä

21 tutkimisvelvollisuus
veroviranomaisen on tutkittava saamansa tiedot ja selvitykset tavalla, joka asian laatu, laajuus, verovelvollisten yhdenmukainen kohtelu ja verovalvonnan tarpeet huomioon ottaen on perusteltua päätöksen perusteleminen päätös on pääsääntöisesti perusteltava, jos siinä poiketaan veroilmoituksesta tai oikaisuvaatimuksesta tai jos verotusta muutetaan verovelvollisen vahingoksi

22 Verosuunnittelun mahdollisuudet ja rajat
normaali verosuunnittelu aggressiivinen verosuunnittelu veron kiertäminen vrt. verorikos - Rikoslaki Veron kiertämisen yleislauseke (VML 28 §): käytetty muoto ei vastaa asian oikeaa ja taloudellista sisältöä tai liian veropainotteinen järjestely ilman riittävää taloudellista syytä Jos jollekin olosuhteelle tai toimenpiteelle on annettu sellainen oikeudellinen muoto, joka ei vastaa asian varsinaista luonnetta tai tarkoitusta, on verotusta toimitettaessa meneteltävä niin kuin asiassa olisi käytetty oikeaa muotoa. Jos kauppahinta, muu vastike tai suoritusaika on kauppa- tai muussa sopimuksessa määrätty taikka muuhun toimenpiteeseen on ryhdytty ilmeisesti siinä tarkoituksessa, että suoritettavasta verosta vapauduttaisiin, voidaan verotettava tulo ja omaisuus arvioida. -> seuraus: verotus todellisen sisällön mukaan -> pohdittava: tavoitellaanko järjestelyllä verolain tarkoitukselle (ratio) vierasta veroetua -> olisiko järjestely ilmeisen tarkoitukseton ilman tuota veroetua

23 Peitelty osinko (VML 29 §) – osakeyhtiön osakkeenomistaja saa tavallisesta
poikkeavan taloudellisen edun osakkuutensa vuoksi a) poikkeava hinnoittelu -> voi olla myös tahatonta rahanarvoinen etuus, jonka osakeyhtiö antaa osakkaansa tai tämän omaisen hyväksi osakkuusaseman perusteella tavallisesta olennaisesti poikkeavan hinnoittelun johdosta tai vastikkeetta hinnoitteluetu oikaistaan: jos on ilmeistä, että yhtiö on jakanut peiteltyä osinkoa --> yhtiön verotuksessa on meneteltävä niin kuin olisi käytetty käypää hintaa ja -> osakkaan veronalaiseksi tuloksi katsottava käyvän hinnan ja käytetyn hinnan erotus huom: peitellystä osingosta verotetaan osakasta, vaikka edun olisikin saanut hänen omaisensa pohdittava siis: -> millaisia hintaehtoja olisi sovittu toisistaan riippumattomien osapuolten välillä -> vertailuhintataso - onko ylihintaa/alihintaa – onko osakas tai hänen omaisensa hyötynyt väärästä hinnoittelusta osakasaseman johdosta -> peitellyn osingon tulolaji: 75 % ansiotuloa, 25 % verovapaata tuloa

24 b) Osakeyhtiön varojenjako -> osingon verokohtelun kiertäminen:
peitellyllä osingolla tarkoitetaan myös omia osakkeita hankkimalla tai lunastamalla taikka osakepääomaa, vararahastoa tai ylikurssirahastoa alentamalla osingosta menevän veron välttämiseksi jaettuja varoja jos varojen jakaminen on ilmeisesti tapahtunut osingosta menevän veron välttämiseksi -> on jaetut varat tältä osin katsottava osakkaan veronalaiseksi tuloksi

25 Siirtohinnoitteluoikaisu (VML 31 §)
Yritysten tulee ollessaan keskenään etuyhteydessä (tyypillisesti konsernin emo ja tytäryhtiöt) soveltaa keskinäisissä liiketoimissa (kauppahinta, korko, rojalti, palvelumaksu tms) markkinaehtoisia (käypiä) hintoja -> vastaavat ehtoja, joita noudatettaisiin toisistaan riippumattomien osapuolten välillä -> jos kyseisten ehtojen johdosta verovelvollisen tulo on jäänyt pienemmäksi tai tappio on muodostunut suuremmaksi kuin se muuten olisi ollut -> verotuksessa tehdään hinnoitteluoikaisu

26 Selvittämätön omaisuudenlisäys – tulonoikaisu
omaisuutta on hankittu ilman, että hankinnan rahoitus pystytään selvittämään -> lisäys verotettavaan tuloon: Verovelvollisen omaisuusaseman havaitaan siitä tehtyjen laskelmien mukaan verovuoden aikana muodostuneen hänelle edullisemmaksi kuin hänen tulojensa ja menojensa väliseen suhteeseen nähden olisi ollut mahdollista kun myös otetaan huomioon menoina elinolosuhteiden mukaiset arvioidut yksityismenot verovelvollinen voi esittää luotettavan selvityksen siitä, että omaisuuden lisäyksen on katsottava muodostuneen a) aikaisemmin verotetusta tai b) verovapaasta tulosta taikka c) tulosta, jota ei enää voida oikaista verovelvollisen vahingoksi jos ei selvitystä -> tätä lisäystä pidetään verovuodelta verotettavana tulona

27 Arvioverotus verotus on toimitettava arvioimalla, jos - veroilmoitusta ei ole annettu tai - sitä ei voida panna oikaistunakaan verotuksen perusteeksi, tai jos - verovelvollisen ilmoittama tulo muiden samalla alalla ja vastaavasti samanlaatuisissa olosuhteissa toimivien verovelvollisten tuloon verrattuna on ilmeisesti liian vähäinen, ja - on syytä epäillä, että verovelvollinen salaa tulojaan

28 Verotuksen oikaiseminen viranomaisen
aloitteesta – verovirastossa (”itseoikaisu”): Verotuksen oikaisu verovelvollisen hyväksi jos verotuksessa on virhe, jonka johdosta verovelvolliselle on pantu liikaa veroa, Verohallinto oikaisee verotusta verovelvollisen hyväksi. aika -> 5 vuotta verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta.

29 Verotuksen oikaisu verovelvollisen vahingoksi
jos verovelvollinen on jäänyt osaksi tai kokonaan verottamatta tai hänelle on muuten jäänyt panematta säädetty vero, Verohallinto voi oikaista verotusta verovelvollisen vahingoksi a) aika -> 1 vuodessa syystä riippumatta verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta -> ei kuitenkaan, jos asia on luottamuksensuojasäännöksen (ks. edellä) tarkoittamalla tavalla tulkinnanvarainen tai epäselvä b) aika -> 2 vuodessa verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta -> kysymys on veroviranomaisen kirjoitusvirheestä, laskuvirheestä tai muusta niihin verrattavasta erehdyksestä taikka verotus on perustunut sivullisilta saatuihin virheellisiin tai puutteellisiin tietoihin c) aika -> 5 vuodessa verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta, kun -> verovelvollinen ei ole antanut veroilmoitusta tai hän on antanut puutteellisen, erehdyttävän tai väärän veroilmoituksen, muun tiedon tai asiakirjan taikka muuten laiminlyönyt ilmoittamisvelvollisuutensa

30 Muutoksenhaku verotukseen
Oikaisuvaatimus Oikaisuviranomainen Verotuksen oikaisulautakunta ratkaisee verotusta koskevat oikaisuvaatimukset Verohallinto voi kuitenkin ratkaista oikaisuvaatimuksen siltä osin kuin esitetty vaatimus hyväksytään Oikeus muutoksenhakuun Verovelvollinen verotukseen voi hakea muutosta verovelvollinen itse sekä jokainen muu, jonka oman veron määrään verotus välittömästi saattaa vaikuttaa tai joka on veron suorittamisesta vastuussa Veronsaaja VOVA:lla ja kunnalla on oikeus hakea muutosta verotukseen

31 Oikaisuvaatimuksen määräaika
Verovelvollinen verovelvollisen tai muun muutoksenhakuun oikeutettu -> 5 vuoden kuluessa verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta Veronsaaja veronsaaja -> 1 vuoden kuluessa verovelvollisen verotuksen päättymistä seuraavan vuoden alusta. kuitenkin aina 60 päivää muutospäätöksestä (tiedoksisaannista).

32 Valitus oikaisulautakunnan päätöksestä -> jatkovalitus hallinto-oikeuteen ja hallinto-oikeuden päätöksestä -> jatkovalitus edelleen korkeimpaan hallinto-oikeuteen, jos korkein hallinto-oikeus myöntää valitusluvan valitusluvan myöntämisen perusteet: 1) lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai oikeuskäytännön yhtenäisyyden vuoksi on tärkeää saattaa asia korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi; 2) asian saattamiseen korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi on erityistä aihetta asiassa tapahtuneen ilmeisen virheen vuoksi; tai 3) valitusluvan myöntämiseen on painava taloudellinen tai muu syy

33 Ennakkopäätösvalitus
Ennakkopäätösperusteella (edellinen kalvo 1-kohta) on mahdollista myös ns. ennakkopäätösvalitus suoraan oikaisulautakunnasta KHO:een edellyttää KHO:n valituslupaa Jos KHO ei myönnä lupaa, se siirtää asian hallinto-oikeuden käsiteltäväksi

34 Seurannaismuutos muutos tehdään toisen verovelvollisen muutoksen seurauksena jos verotusta on muutettu toisen verovuoden tai toisen verovelvollisen verotukseen vaikuttavalla tavalla -> verovirasto muuttaa myös toisen verovuoden tai toisen verovelvollisen verotusta muutosta vastaavasti (= seurannaismuutos)

35 Tulevaisuuden kehityssuunta – verotili
Verotili on clearingkooste (+ -) Verotilille jo kuuluvat verot: - arvonlisävero työnantajasuoritukset (ennakonpidätys ja lähdevero palkoista sekä työnantajan sosiaaliturvamaksu arpajaisvero vakuutusmaksuvero ennakonpidätys puun myyntitulosta ennakonpidätys osakeyhtiöltä, osuuskunnalta tai muulta yhteisöltä ennakonpidätys koroista ja osuuksista ennakonpidätys osingoista ja osuuspääoman koroista  lähdevero osingoista (rajoitetusti verovelvolliselta) lähdevero koroista ja rojalteista (rajoitetusti verovelvolliselta) lähdevero korkotuloista (yleisesti verovelvolliselta) Verotilille ei vielä merkitä tuloveroja, kiinteistöveroja, perintöveroja, metsänhoitomaksuja eikä varainsiirtoveroja 

36 Tulokäsite ja vähennykset - TVL
Laaja tulokäsite: veronalaista tuloa ovat verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot Laaja menokäsite: verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot (luonnolliset vähennykset) Tulolähdejako Tulolähdesidonnaisuus: tulolähteiden tuloksia ei lasketa yhteen -> toisen voitto ei neutraloi toisen tappiota elinkeinotoiminta EVL muu toiminta TVL maatilatalous MVL Elinkeinotoiminta muodostaa aina yhden ja saman tulolähteen Tulolajijako Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän tulo jaetaan kahteen tulolajiin, joita ovat: pääomatulo ja ansiotulo

37 Perhe- ja perintöoikeudelliset saannot
Veronalaista tuloa ei ole avio-oikeuden nojalla, perintönä, testamentilla taikka lahjana saatu suoritus. -> verotus PerVL:n nojalla -> ei siis kahdenkertaista verotusta vaan joko-tai -> huom. jäljempänä lahjanluonteinen luovutus, jossa on sekä vastikkeellinen (tulovero) että vastikkeeton (lahja) osa

38 TULOVEROLAKI (TVL) - rakenne
I osa Yleiset säännökset 1 luku Lain soveltamisala 2 luku Yleiset määritelmät II osa Verovelvollisuus 1 luku Verovelvollisuuden alueellinen ulottuvuus 2 luku Eräät verovelvollisuutta koskevat yleiset säännökset 3 luku Kokonaan tai osittain verovapaat yhteisöt 4 luku Yritysjärjestelyt III osa Tulon veronalaisuus ja tulosta tehtävät vähennykset 1 luku Yleiset säännökset 2 luku Pääomatulon veronalaisuus 3 luku Pääomatulosta tehtävät vähennykset 4 luku Ansiotulon veronalaisuus 5 luku Ansiotulosta tehtävät vähennykset 6 luku Ansiotulosta tehtäviä vähennyksiä koskevat erityiset säännökset IV osa Tulon ja menon jaksottaminen V osa Tappiontasaus VI osa Vero 1 luku Valtionvero ja yhteisön tulovero 2 luku Kunnallisvero 3 luku Alijäämähyvitys 4 luku Erityiset säännökset VII osa Voimaantulo- ja siirtymäsäännökset

39 Verokanta: pääsääntönä suhteellinen (kiinteä), osaksi progressiivinen
TULOLAJIEN ERILLINEN VEROTUS Pääomatulot Verokanta: pääsääntönä suhteellinen (kiinteä), osaksi progressiivinen verokanta 30 % + yli euron pääomatuloille korotettu tuloveroprosentti 32 % Veronalaista pääomatuloa on: omaisuuden tuotto omaisuuden luovutuksesta saatu voitto tietyin rajauksin muu sellainen tulo, jota varallisuuden voidaan katsoa kerryttäneen, mm. korkotulo osinkotulo tietyin rajauksin vuokratulo voitto-osuus jaettavan yritystulon ja yhtymän osakkaan tulo-osuuden pääomatulo-osuus

40 Erityinen pääomatulo - osakaslaina TVL 53 a §, 54 §
Luonnollisen henkilön veronalaista pääomatuloa on osakeyhtiöstä verovuonna saadusta rahalainasta verovuoden päättyessä maksamatta oleva määrä, jos verovelvollinen, hänen perheenjäsenensä tai he yhdessä omistavat suoraan tai välillisesti vähintään 10 prosenttia yhtiön osakkeista tai heillä on vastaava osuus yhtiön kaikkien osakkeiden tuottamasta äänimäärästä Osakaslainan takaisinmaksu oikeuttaa vähennykseen Verovelvollisella on oikeus vähentää tulonhankkimismenona pääomatuloistaan tuloksi luetusta osakaslainasta takaisin maksamansa määrä, jos maksu on suoritettu viimeistään viidentenä verovuonna lainan nostamisvuoden jälkeen.

41 Luovutusvoittojen ja –tappioiden verotus
Luovutusvoiton verottaminen Luovutus TVL 45 § luovutusvoitto on pääomatuloa mitä on luovutus? vastikkeellinen luovutus kauppa vaihto (vrt. tilusvaihto) vastikkeeton luovutus lahja TVL:n ja PerVL:n suhde alihintainen luovutus PerVL 18.3 § alihintainen, lahjanluonteinen luovutus -> lahjan verotus TVL 47.5 §: vähennetään vain suhteutettu hankintameno

42 Luovutusvoitto ja sen laskeminen
TVL 46 § luovutusvoiton laskeminen luovutushinnasta vähennetään hankintameno = luovutusvoitto  kaksi vaihtoehtoa, josta viran puolesta valitaan verovelvolliselle edullisempi: -> kumpi on suurempi, a vai b a) todellinen hankintameno + voitonhankkimismenot + perusparannusmenot omistusaikana b) hankintameno-olettama pääsääntönä 20 % -> vero tällöin 24 % % luovutushinnasta poikkeuksena 40 %, jos omistusaika vähintään 10 vuotta – vero tällöin 18 % luovutushinnasta (30 %; obs. verokanta kuitenkin 32 % yli euron pääomatulojen osalta) hankintameno-olettamaa sovelletaan kuitenkin vain, kun luonnollinen henkilö tai kotimainen kuolinpesä – ei siis yhtymässä tai yhteisössä

43 Saannon merkitys – jatkuvuus vai epäjatkuvuus
Lahjasaanto TVL 47.1 § hankintamenoksi katsotaan lahjoittajan hankintameno, jos lahjansaaja luovuttaa omaisuuden ennen kuin yksi vuosi on kulunut lahjoituksesta -> jatkuvuuden periaate huom: omistusaika kuitenkin lasketaan myös tällöin lahjoituksesta huom: PerVL 21 a §: luovutusvoitosta maksettu tulovero vähennetään lahjaverosta – ns. piilevä verovelka jos luovutus tapahtuu myöhemmin kuin vuoden sisään hankintamenoksi katsotaan perintö- ja lahjaverotuksessa käytetty arvo -> epäjatkuvuuden periaate

44 Lahjanluonteinen luovutus
Termejä: alihintainen luovutus, lahjanluonteinen luovutus PerVL 18.3 §: ¾-sääntö: luovutushinta ei ole kolmea neljäsosaa käyvästä hinnasta TVL 47.5 §: hankintameno suhteutetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan hankintamenona vähennetään vain vastikkeellista luovutusta vastaava osa -> jakamisperiaate vastikkeen ja käyvän hinnan erotus katsotaan lahjaksi ja verotetaan PerVL:n nojalla

45 Esimerkki A on hankkinut kiinteistön vuonna 2002 ja maksoi kauppahintana euroa. A aikoo vuonna 2014 luovuttaa kiinteistön B:lle euron kauppahinnalla. Kiinteistön käyväksi arvoksi arvioidaan vuonna euroa. TVL 47.5 §: Kauppa on alihintainen ja lahjanluonteinen PerVL 18.3 §:ssä tarkoitetulla tavalla (3/4-sääntö) ja B saisi euron arvoisen lahjan ( ) silloin hankintamenoksi katsotaan suhteellinen osa euron hankintamenosta, joka kohdistuisi vastikkeelliseen luovutukseen hankintameno olisi siis euroa (1/5x50.000) luovutusvoittoa syntyy: kauppahinta euroa miinus hankintameno euroa = euroa laskennallisesti A:lle syntyy luovutustappiota ( euroa), mutta säännös muuntaa tämän veronalaiseksi luovutusvoitoksi euron lahjasta määrätään lahjavero

46 Kokonaan verovapaat luovutusvoitot
Vähäiset luovutukset luovutetaan omassa tai perheen käytössä ollutta tavanomaista koti-irtaimistoa, siltä osin kuin näistä saadun luovutusvoiton määrä on yhteensä enintään euroa; luovutustappiota ei saa vähentää luovutetaan muuta kuin tavanomaista koti-irtaimistoa, jos yhteenlasketut luovutushinnat ovat enintään 1 000 euroa; luovutustappiota ei saa vähentää, jos verovuonna luovutetun tällaisen omaisuuden yhteenlasketut hankintamenot ovat enintään 1 000 euroa

47 Oma asunto - luovutusvoitto verovapaa omistettu ja
asuttu omistusaikana yhtäjaksoisesti vähintään 2 vuotta huoneisto-osakkeet, asumisoikeus rakennus, rakennuspaikka max neliömetriä tai kaavan mukainen tontti tai rakennuspaikka asuminen: oma tai perhe (= puoliso ja alaikäiset lapset) vakituinen asuminen kaksi omaa asuntoa mahdollista jos asumisaika on omistusaikana täyttynyt, huoneisto voi olla ennen myyntiä tyhjänä tai vuokrattuna perheen ulkopuoliselle kun asunto myydään, ei tarvitse hankkia uutta asuntoa

48 Yritysvarallisuuden verovapaa luovutus (sukupolvenvaihdosluovutus)
Kohde henkilöyhtiön yhtiöosuus osakeyhtiön osake-osuus, vähintään 10 % osuus kaikista osakkeista, ei äänivallasta Saaja yksin tai yhdessä puolisonsa (TVL 7 §) kanssa lapsi tai tämän rintaperillinen – myös puolison lapsi, ottolapsi, kasvattilapsi sisar, veli, sisarpuoli, velipuoli ei tällaisen sukulaisen yhtiö, vaikka olisi kokonaan sukulaisen omistuksessa ei esim. sisarentytär tai veljenpoika  Aika omistettu yli 10 vuotta verovelvollisen tai sellaisen saantomiehen omistuksessa, jolta saatu vastikkeetta

49 Edelleenluovutus, jos luovutusvoittoa huojennettu
jos saaja luovuttaa osakkeet/yhtiöosuuden edelleen alle 5 vuoden, hänen hankintamenostaan vähennetään ensiluovuttajan (saantomiehen) verovapaan luovutusvoiton määrä luovutus edelleen – mitä on? kauppa, vaihto, lahja, yritysjärjestelyn yhteydessä, pakkohuutokauppa, kuolemantapaus? edelleen luovutuksessa syntyvä luovutusvoitto on tällöin ensiluovuttajan luovutusvoiton määrän verran suurempi ensiluovuttaja saa kuitenkin pitää verovapautensa 

50 Luovutustappio Tappion laskeminen lasketaan kuten luovutusvoitto ei kuitenkaan sovelleta hankintameno-olettamia vähentää voidaan siten vain todellinen tappio Vähennyskelpoisuus vähennetään vain rajoitetusti eli ei siis kaikista pääomatuloista: samana tai viitenä seuraavana verovuotena saaduista luovutusvoitoista ei vaadita luovutusvoiton samanlaatuisuutta vähennetään sitä mukaa kuin voittoa syntyy ei vaikuta pääomatulojen alijäämään tappio ei kuitenkaan ole vähennyskelpoinen, kun oman asunnon luovutusvoitto olisi verovapaa, tai luovutetaan tavanomainen koti-irtaimisto tai vastaava henkilökohtaiseen käyttöön tarkoitettu omaisuus ei saa vähentää, jos luovutustappio perustuu keinotteluun -> VML 28 § -> edestakaiset myynnit ja ostot; arvioidaan keinotekoisuus, esim. KHO 2009:53, 2004:8 Luovutustappioon rinnastetaan mm arvopaperin arvonmenetys, jos lopullinen konkurssin tai siihen verrattavan syyn vuoksi

51 Pääomatulon vähennyksiä:
Tulonhankkimismenot verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloista niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot (luonnollinen vähennys) Korkomenot verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloistaan velkojensa korot, jos velka 1) kohdistuu verovelvollisen tai hänen perheensä vakituisen asunnon hankkimiseen tai peruskorjaukseen (asuntovelka) 2) on valtion takaama opintovelka taikka toisen Euroopan talousalueeseen kuuluvan valtion opintotukijärjestelmään kuuluva julkisyhteisön takaama tai myöntämä opintovelka (opintovelka) 3) kohdistuu veronalaisen tulon hankkimiseen, jollaisena pidetään myös osinkotuloa sen estämättä, että osinkotulo on verovapaata tuloa (tulonhankkimisvelka). asuntolainan korkovähennys pienentynyt asteittain – %, %, %

52 Alijäämähyvitys vähennyskelpoisten tulonhankkimismenojen, korkomenojen ja pääomatuloista vähennettävien tappioiden määrä on suurempi kuin veronalaisten pääomatulojen määrä -> erotus pääomatulolajin alijäämä -> alijäämän perusteella tehdään alijäämähyvitys verosta -> alijäämähyvitykset vähennetään ansiotulosta valtiolle suoritettavasta tuloverosta alijäämähyvitys on pääomatuloveroprosentin (30 %) mukainen osuus verovuonna syntyneestä pääomatulolajin alijäämästä, enintään euroa - korotuksia lasten määrän yleisin alijäämähyvitys syntyy asuntolainan koroista, kun pääomatuloja ei ole Pääomatulolajin tappio siltä osin kuin alijäämähyvitystä ei ole voitu ottaa huomioon verosta tehtävänä vähennyksenä -> vahvistetaan pääomatulolajin tappio -> tappio vähennetään seuraavan 10 vuoden aikana pääomatulosta sitä mukaa kuin pääomatuloa syntyy

53 Ansiotulot ansiotuloa on muu tulo kuin pääomatulo. verokanta progressiivinen – vuosittainen asteikkotarkistus veronalaista ansiotuloa on muun ohessa: - työsuhteen perusteella saatu palkka ja siihen rinnastettava tulo - työnantajan kustantamat työsuhde-edut, kuten: luontoisedut: auto, puhelin, asunto, ravinto muut vastaavat työsuhde-edut: handsfree, nettietu, liikuntaseteli, kulttuuriseteli, työsuhdematkalippu, työsuhdepolkupyörä etc -> edun oltava koko henkilökunnan käytettävissä ja määrältään tavanomainen ja kohtuullinen - työsuhdelaina: korkoetu työsuhteen perusteella saadusta lainasta siltä osin kuin lainasta peritty vuotuinen korko on vähintään viitekorko, jos lainan korko on sidottu yleisesti markkinoilla käytössä olevaan lainan viitekorkoon. Jos lainan korkoa ei ole sidottu viitekorkoon, veronalaiseksi ansiotuloksi katsotaan korkoetu siltä osin kuin lainasta peritty vuotuinen korko on alempi kuin 12 kuukauden euribor-korko vuoden ensimmäisenä päivänä

54 Ansiotuloja, jatkoa eläke em tulon sijaan saatu etuus tai korvaus osinko pääomatulon ylittävältä osalta (jäljempänä) työperäinen osinko (jäljempänä) peitelty osinko 70 %:n osalta VML 29 § (edellä) työsuhteeseen perustuvan osakeannin (henkilöstöanti) merkintäetu (TVL 66 §) työsuhdeoptioetu (TVL 66.3 §)

55 Eri yritysmuotojen verokohtelun perusteita
yritys – omistaja olennaista: verovelvollisuuden rajaaminen – verosubjektiuden erillisyys vai ei miten ja missä vaiheessa omistajaa verotetaan yritykseen kertyneistä tai siitä otetuista tuloista tai varoista Yksityinen liike tai ammatti (elinkeinon/ammatinharjoittaja) ei ole omistajasta erillinen verovelvollinen yritystulo jaetaan pääomatuloon ja ansiotuloon pääomatulon osuus jaettava yritystulo katsotaan pääomatuloksi (verokanta 30 %/32%) siihen määrään saakka, joka vastaa elinkeinotoimintaan verovuotta edeltäneen verovuoden päättyessä kuuluneelle nettovarallisuudelle laskettua 20 prosentin vuotuista tuottoa. verovelvollisen tai yrittäjäpuolisoiden ennen verovuodelta toimitettavan verotuksen päättymistä tekemästä vaatimuksesta jaettava yritystulo voidaan katsoa kokonaankin ansiotuloksi

56 Yksityinen liike, jatkoa
jaettava yritystulo katsotaan nettovarallisuudesta riippumatta pääomatuloksi siihen määrään saakka, joka vastaa verovelvollisen elinkeinotoiminnan käyttöomaisuuteen kuuluvien kiinteistöjen ja arvopapereiden luovutusvoittoja - ansiotulon osuus erottelu: ansiotuloa on jaettavasta yritystulosta se osuus, jota ei ole säädetty pääomatuloksi

57 Elinkeinoyhtymä ei ole erillinen verovelvollinen -> osakasverotusperiaate TVL 16 § avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö yhtymälle vahvistetaan elinkeinotoiminnan tulos EVL:n nojalla tulos jaetaan aikaisempien verovuosien tappioiden vähentämisen jälkeen verotettavaksi osakkaiden tulona niiden osuuksien mukaan, jotka heillä on yhtymän tuloon perustana yhtiösopimus – poikkeama mahdollinen VML 28 §:n nojalla, jos sovittu jako ei vastaa asian varsinaista luonnetta ja tarkoitusta – harvinaista todellinen rahankäyttö (osakkaan yksityisnostot) on verovapaata tuloa, jotta verotus ei muodostuisi kahdenkertaiseksi elinkeinotoiminnan tappio vähennetään yhtymän seuraavien verovuosien elinkeinotoiminnan tuloksista – ei siis jaeta osakkaille yhtymään ei sovelleta peitellyn osingon verotusta VML 29 §

58 Osuus yhtymän tulosta luonnollisen henkilön osuus elinkeinoyhtymän elinkeinotoiminnan tuloksesta katsotaan pääomatuloksi siihen määrään saakka, joka vastaa osakkaan osuudelle yhtymän elinkeinotoimintaan verovuotta edeltäneen verovuoden päättyessä kuuluneesta nettovarallisuudesta laskettavaa 20 prosentin vuotuista tuottoa mutta: osakkaan osuus elinkeinoyhtymän elinkeinotoiminnan tuloksesta katsotaan nettovarallisuudesta riippumatta pääomatuloksi siihen määrään saakka, joka vastaa hänen osuuttaan elinkeinotoiminnan käyttöomaisuuteen kuuluvien kiinteistöjen ja arvopapereiden luovutusvoitoista

59 Osakeyhtiö tärkeä erottelu: listayhtiö (osake julkisen kaupankäynnin kohteena, noteerattu) – ei listayhtiö (ei noteerattu) osakeyhtiö on osakkaistaan erillinen verovelvollinen yhtiölle pannaan maksuun yhteisövero toimintansa verotettavasta tuloksesta - verokanta on 20 % (2014-) yhtiön jakama voitto verotetaan osakkaalla, jolloin verotus on rakenteellisesti kahdenkertainen sovelletaan peitellyn osingon verotusta VML 29 §

60 Listaamaton yhtiö (noteeraamaton yhtiö) jakaa osinkoa
osinkotulon verotus on erilainen sitä riippuen, onko osingonsaaja luonnollinen henkilö yhtymä toinen osakeyhtiö. kun yhtiö jakaa osinkona veron jälkeisen tuloksensa, osakkeenomistaja maksaa veroa saamastaan osingosta eri määrän riippuen siitä, verotetaanko osinko verovapaana tulona pääomatulona

61 Huojennettua tuloa (yrittäjähuojennus)
25 % veronalaista pääomatuloa, 75 % verovapaata tuloa 8 prosentin vuotuista tuottoa osakkeen matemaattisen arvon määrästä (nettovarat./.ulkona olevat osakkeet) enintään kuitenkin euroa vuodessa osakasta kohden Esimerkki Neljä omistajaa voi saada osinkoa 4 x euroa eli euroa huojennettua tuloa. Osakkaan eri yhtiöistään saamat osingot lasketaan yhteen.

62 Pääomatuloa jos saatu osinko ylittää euroa vuodessa, mutta ei vielä ylitä 8 prosentin tuottoa osakkeiden matemaattisesta arvosta, -> yli euron menevästä osingosta 85 % on pääomatuloa ja 15 % verovapaata tuloa

63 Ansiotuloa jos osinkoa jaetaan yli osakkeiden matemaattiselle arvolle laskettavan 8 prosentin tuoton, -> osingosta on 75 % ansiotuloa ja 25 % verovapaata tuloa

64 Poikkeus Työperäinen osinko eli työpanososinko on palkkaa (TVL 33b.3 §) osingon jakamisen peruste ei ole osakkeenomistajan pääomansijoitus yhtiöön, vaan osakkaan yhtiön hyväksi tekemä työ muusta kuin julkisesti noteeratusta yhtiöstä saatu osinko katsotaan koko määrältään ansiotuloksi, jos osingon jakoperusteena on yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen päätöksen, osakassopimuksen tai muun sopimuksen mukaan osingonsaajan tai tämän intressipiiriin kuuluvan henkilön työpanos osinko verotetaan tällöin sillä henkilöllä, jonka työpanoksesta on kysymys - ei edellytä, että verovelvollinen tai hänen intressipiirissään oleva henkilö on osinkoa jakavan yhtiön osakas – ei myöskään vaadita veronkiertotarkoitusta jaettu määrä on yhtiölle verotuksessa vähennyskelpoinen meno, kuten palkka tarkoitus on estää tulon muuntaminen palkasta osingoksi huom. yhtiöoikeudellisesti kysymys on kuitenkin osingon jakamisesta, OYL 13 luku

65 Listayhtiö jakaa osinkoa
–luonnollinen henkilö ja kuolinpesä osingonsaajana osingosta on 85 % pääomatuloa 15 % verovapaata tuloa

66 Osakeyhtiö saa osinkoa toiselta osakeyhtiöltä
Pääsääntö: ketjuverotusta ei ole listaamaton osakeyhtiö saa osinkoa listaamattomasta osakeyhtiöstä listattu yhtiö saa osinkoa toisesta listatusta yhtiöstä osinko on verovapaata tuloa ei siis ketjuverotusta eli kertaantuvaa veroa edellytys on, että jakajayhtiö on EU/ETA valtiosta ja sen maksama tulovero on vähintään 10 %

67 Poikkeus: listaamaton yhtiö saa osinkoa listayhtiöstä
osingosta on veronalaista tuloa 85 prosenttia ja verovapaata tuloa 15 prosenttia, jos: saajayhtiö ei omista osinkoa jaettaessa välittömästi vähintään kymmentä prosenttia osinkoa jakavan yhtiön osakepääomasta (jos käytössä erilajiset osakkeet: äänioikeudella ei ole vaikutusta) > ns. osingonkerääjäyhtiö (yksityishenkilön sijoitusyhtiö)

68 Elinkeinoverotus - EVL
veropohja – verokanta - tulolähdejako elinkeinotoiminta EVL - 2 §: kaikki liike- ja ammattitoiminta on samaa tulolähdettä muu toiminta TVL maatalous MVL - EVL:n suhde TVL:iin liiketoiminnassa ovat piirteinä: voiton tavoittelu Itsenäisyys Suunnitelmallisuus jatkuvuus taloudellinen riski suuntautuminen ulospäin rajoittamattomaan tai ainakin laajahkoon rajattuun henkilöjoukkoon ammattitoiminnassa ovat piirteinä: perusteiltaan samanlaista toimintaa kuin liiketoiminta, mutta ei merkittävää taloudellista riskiä ja lisäksi verovelvollisen ammattitaidolla on tulonmuodostuksessa olennainen merkitys -> jos näin ei ole, toimintaa ei veroteta EVL:n nojalla vaan se on muuta tulonhankkimistoimintaa -> TVL

69 verotettava tulos on nettosuure) jaksotus laskentakausille (verovuosi)
Systematiikkaa verotettava tulos on nettosuure) jaksotus laskentakausille (verovuosi)  realisointiperiaate (veronalaista vain realisoitunut tulo; vähennyskelpoista vain reaalinen suorite tuotannontekijästä) selvät pääsäännöt: laaja tulokäsite EVL 4 §: rahana tai rahanarvoisena etuutena elinkeinotoiminnassa laaja menokäsite EVL 7 §: menot ja menetykset elinkeinotulon hankkimiseksi rahanarvon muutokset eivät vaikuta (nominalismi) poikkeuksia pääsäännöistä runsaasti

70 Sääntelyä EVL – verotettavan tuloksen laskeminen; tulolähteittäin TVL – tuloksen käsittely, tappiontasaus  VML – verotusmenettely, peitelty osinko, veron kiertäminen ArvostamisL – nettovarallisuus, osakkeen matemaattinen arvo KonsAvL – konsernitason tulontasaus LähdeveroL – ulkomaalaisten Suomesta saamien tulojen verotus kahdenväliset verosopimukset – kaksinkertaisen verotuksen poistaminen VeronhyvitysL – ulkomailta saatujen tulojen kaksinkertaisen verotuksen poistaminen VäliyhteisöL – matalan verokannan valtiossa olevan yhtiön (väliyhteisö) verottaminen suomalaisen omistajan tulona (CFC-Controlled Foreign Company)

71 EVL-yhtiön ja TVL -yhtiön eroja
Elinkeinotoiminnan tulolähde (EVL) verrattuna muun toiminnan (TVL) tulolähteeseen TVL-yhtiö EVL-yhtiö Omaisuuslajijaottelu ei kyllä Suoriteperiaate/tulo-meno ei kyllä Maksu-/kassaperiaate kyllä ei/kyllä, ammatinharjoittaja Jälleenhankintavaraus ei kyllä Arvonalennuspoisto arvopapereista ei ei Poisto luovutuksen yhteydessä kyllä kyllä Konserniavustuksen saaja tai antaja ei kyllä Konserniavustuksen omistusketjussa kyllä kyllä Käyttöomaisuusosakkeiden luovutus- voitto voi olla verovapaa ei kyllä Osakkeen myyntitappio vähennetään vain myyntivoitoista kyllä kyllä/ei Yhteisöosinko verovapaa kyllä kyllä Peitelty osinko kyllä kyllä

72 Laajuus (mikä tulo veronalaista, mikä menovähennyskelpoinen)
realisointiperiaate: vain realisoitunut tulo ja meno otetaan verotuksessa huomioon laaja tulokäsite: EVL 4 § elinkeinotoiminnassa rahana tai rahanarvoisena etuutena saadut tulot veronalaisia esimerkkiluettelo veronalaisista tuloista: EVL 5 § eräät oikaisuerät veronalaisia: EVL 5a § poikkeukset veronalaisesta tulosta: EVL 6 § yleinen EVL 6 a § osinkotulo EVL 6 b § osakkeiden luovutusvoitot verotettavaa tuloa voi syntyä myös eräistä laskennallisista tuloista: hinnoittelupoikkeamat: yksityiskäyttö EVL 51 b §, peitelty osinko VML 29 §, veron kiertäminen VML 28 §, siirtohintaoikaisu VML 31 §

73 laaja menokäsite: EVL 7 § tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset vähennyskelpoisia esimerkkiluettelo vähennyskelpoisista menoista: EVL 8 § myös velan korko on vähennyskelpoinen, silloinkin, kun se riippuu liikkeen tuloksesta – ks. jäljempänä uusi rajoitussäännös EVL 18 a § poikkeuksia menon vähennyskelpoisuudesta: EVL 16 § poikkeuksia myös menetyksen vähennyskelpoisuudesta: EVL 17 §

74 Verotuksen ja kirjanpidon suhde
EVL lähtökohtaisesti erillinen eikä samanlinjaisuutta, kuitenkin verovuoden muodostaa tilikausi/tilikaudet verotettavan tulon laskelman perustana kirjanpidollinen vuositulos kaikki kirjanpidossa kirjatut tulot eivät kuitenkaan ole veronalaisia kaikki kirjanpidossa kirjatut kulut eivät vastaavasti ole vähennyskelpoisia menoja verotuksessa

75 Verotettava tuloksen laskeminen, mm
Lähtökohtana kirjanpidon voitto (+) Lisätään: tuottoihin sisältymättömät veronalaiset erät + kirjanpidosta pois jääneet tulot + laskennalliset tulot (tulonlisäykset peitellyn osingonjaon VML 29 §, siirtohinnoitteluoikaisun VML 31 § tai veron kiertämisen VML 28 § nojalla) + osuus väliyhtiön tuloon (väliyhteisölaki) kuluihin sisältyvät vähennyskelvottomat erät + välittömät verot + maksamattomalle verolle laskettu viivästyskorko ja jäämämaksu + omaan pääomaan rinnastettavasta lainasta maksetut korot (esim. korko rahastosuoritukseen verrattavasta lainasta) + verovapaan tulon hankkimisesta johtuneet menot + vähennyskelvottomat menetykset (sijoituksista elinkeinotoiminnan ulkopuolelle) + vähennyskelvottomat, kirjanpidon tulosta rasittavat osakkeiden arvonalentumiset + vähennyskelvoton, kirjanpidon tulosta rasittava konsernituki + vähennyskelvottomat lahjoitukset ja jäsenmaksut + edustusmenot + sakot ja muut rangaistusluonteiset maksuseuraamukset sekä lahjomat + vero arvonimestä + liikkeen tulosta rasittavat yksityistalouden menot + peiteltynä osinkona, siirtohinnoitteluoikaisun ja veron kiertämisen perusteella vähennyskelvottomat erät Tappio Kirjanpidollinen tappio (–) Vähennetään: tuottoihin sisältyvät verovapaat erät – osakeyhtiön saamat verovapaat osingot – osakeyhtiön saamat verovapaat käyttöomaisuusosakkeiden luovutusvoitot – verovapaat ulkomailta saadut suorasijoitusosingot Tulos = elinkeinotoiminnan verovuoden tulo vähennys: aikaisemmilta verovuosilta vahvistettu tappio, jota ei ole menetetty (omistajanvaihdos TVL 122 §) = elinkeinotoiminnan verotettava tulo

76 EVL 54 § sitoo verotuksen kirjanpitoon: ei kulukirjausta verotuksessa ellei tehty myös kirjanpidossa
poistotahti erilainen: kirjanpidon poisto on yläraja – hyllypoistot vaihto- ja sijoitusomaisuuden hankintameno varausten muodostaminen liiketoiminnan kehittämistä tukevan tutkimusmenon vähentäminen EVL 25 § velkojen ja saamisten indeksi- ja kurssitappion vähentäminen EVL 26 §

77 Tilanteita kirjanpitosidonnaisuudesta:
EVL 20 § ennakkoon saadut korot, vuokrat ja muut tuloerät EVL 25 § liiketoiminnan kehittämiseen tähtäävän tutkimustoiminnan menot EVL 26 § elinkeinotoiminnasta johtuneiden velkojen indeksi- ja kurssitappiot EVL 28 § vaihto-omaisuuden hankintamenosta tehtävät kulukirjaukset (hinnanalentumisvähennys) EVL 29 § sijoitusomaisuuden hankintamenosta tehtävät kulukirjaukset (hinnanalentumisvähennys) EVL 30 § käyttöomaisuuden poistot EVL 43 § jälleenhankintavaraus EVL 46 § talletuspankkien, vakuutuslaitosten ja eläkelaitosten luottotappiovaraus EVL 46 a § toimintavaraus EVL 47 § takuuvaraus EVL 48 § vakuutus- ja eläkelaitosten lakisääteiset vastuumuutokset EVL 49 § hinnanlaskuvaraus

78 IFRS-sopeutuksessa oli periaatteena:
IAS/IFRS vaatimukset eriyttävät kirjanpitoa verotuksesta – tehtiin osittainen sopeutus tulon realisoituminen – käyvän arvon rahasto, uudelleenarvostamisrahasto realisoitumattoman tulon verottaminen -> tuloa syntyy kirjanpidossa ilman, että siitä verotetaan ongelma: voiko verovelvollinen samanaikaisesti olla näyttämättä verotettavaa tuloa, mutta näyttää silti tilinpäätöksessä voittoa, joka voidaan jakaa omistajalle -> onko sallittava varojenjako realisoitumattomasta ja verottamattomasta tuloksesta IFRS-sopeutuksessa oli periaatteena: tietyt realisoitumattomat arvonnousut (likvidit ja nopeasti kiertävät rahoitusvälineet) säädetty veronalaiseksi tuloksi muun realisoitumattoman arvonnousun säilyttäminen verovapaana (realisointiperiaate), mutta sen jakaminen estettäisiin yhtiöoikeudellisen säännöksen avulla OYL-sulku kuitenkaan ei ole toistaiseksi toteutunut

79 Korot Pääsääntö EVL 18,1 § 2 kohta: elinkeinotoiminnasta johtuneen velan korko vähennyskelpoinen ja myös silloin, kun koron määrä riippuu liikkeen tuloksesta Poikkeus: EVL 18.2 § henkilöyhtiön negatiivinen oma pääoma Poikkeus EVL 18 a §: Korkorajoitus, kun osapuolet VML 31 §:n mukaisessa etuyhteydessä (etuyhteyskorko)

80 Korkojen vähennyskelpoisuuden rajoittaminen EVL 18 a §
Voimaan , mutta lakia sovelletaan vasta 2014 verotuksessa koskee EVL-korkoja, ei koske TVL-korkoja korkomenot ovat vähennyskelpoisia siltä osin kuin ne ovat korkotulojen suuruiset korkotuloja suuremmat korkomenot (nettokorkomenot) ovat vähennyskelpoisia, jos ne ovat verovuonna enintään euroa nettokorkomenojen ylittäessä verovuonna edellä mainitun määrän nettokorkomenot eivät ole vähennyskelpoisia siltä osin kuin: 1) ne ylittävät 25 prosenttia EVL 3 §:ssä tarkoitetusta elinkeinotoiminnan tuloksesta, johon on lisätty korkomenot, verotuksessa vähennettävät poistot sekä konserniavustuksesta verotuksessa annetussa laissa tarkoitettu saatu konserniavustus ja josta on vähennetty annettu konserniavustus (EBITDA); ja 2) 25 prosentin rajan ylittävien nettokorkomenojen määrä on enintään yhtä suuri kuin etuyhteydessä olevien velkasuhteen osapuolten väliset nettokorkomenot.

81 Korkorajoitus, jatkoa konsernivertailu: Jos verovelvollinen esittää selvityksen siitä, että verovelvollisen oman pääoman suhde vahvistetun tilinpäätöksen mukaiseen taseen loppusummaan on korkeampi tai yhtä suuri kuin vahvistetun konsernitaseen vastaava suhdeluku verovuoden lopussa, sanottuja säännöksiä korkomenojen vähennysoikeuden rajoituksesta ei sovelleta - ulkopuolinen velka: Jos koron perusteena oleva velka on otettu muulta kuin etuyhteydessä olevalta osapuolelta, velkaa pidetään etuyhteydessä olevalta osapuolelta otettuna velkana siltä osin kuin: 1) etuyhteydessä olevalla osapuolella on saatava muulta kuin etuyhteydessä olevalta osapuolelta ja saatavalla on yhteys velkaan; tai 2) velan vakuutena on etuyhteysosapuolen saatava - korkovarasto: nettokorkomenot, jotka ovat rajoituksen soveltuessa vähennyskelvottomia (vähennyskelvottomat nettokorkomenot), voidaan vähentää seuraavien vuosien tuloista kunkin verovuoden vähennyskelpoisten korkomenojen määrään saakka

82 Jaksottaminen veronalainen tulo ja vähennyskelpoinen meno jaksotetaan verovuosien tuotoiksi ja kuluiksi verovuosi: tilikausi tai tilikaudet, jotka päättyvät kalenterivuoden aikana - suoriteperuste: EVL 19 §, EVL 22 § tulo sen verovuoden tuottoa, jonka aikana se on saatu rahana, saamisena tai muuna rahanarvoisena etuutena (oikeus syntynyt); poikkeus vähäiset tuloerät maksuperusteinen meno sen verovuoden kulua, jonka aikana sen suorittamisvelvollisuus on syntynyt - poikkeus vähäiset menoerät maksuperusteisesti menetys on sen verovuoden kulua, jonka aikana se on todettu

83 Osakeluovutukset EVL:ssa
Pääperiaate omaisuuden luovutushinta on veronalaista tuloa, hankintameno vähennetään, EVL 4, 7, 42 § EVL:ssa ei tunneta ei hankintameno-olettamia, kuten TVL:n luovutusvoiton verotuksessa (20/40 %) EVL:n kielenkäytössä: veronalainen luovutushinta – vähennyskelpoinen hankintameno poikkeus erillinen sääntely: verovapaasti luovutettava osake EVL 6 b § rajattava siis: osakkeen normaali luovutus vai verovapaasti luovutettavan osakkeen luovutus

84 Verovapauden rajaaminen
osakeyhtiö luovuttaa toisen kotimaisen osakeyhtiön osakkeita: luovutushinta on veronalaista tuloa aina silloin, kun osakkeet kuuluvat luovuttajan TVL-tulolähteeseen   jos luovutetut osakkeet kuuluvat luovuttajan EVL-tulolähteeseen, luovutushinta on pääsääntönä veronalaista tuloa, mutta verovapaata tuloa, kun osakkeet ovat verovapaasti luovutettavia osakkeita

85 Verovapaasti luovutettava osake – edellytykset
luovuttaja osakeyhtiö, osuuskunta, säästöpankki, keskinäinen vakuutusyhtiö vastaava ulkomainen yhteisö, jos osake liittyy Suomessa olevaan kiinteään toimipaikkaan ei kuitenkaan: pääomansijoitustoimintaa harjoittava yhteisö (mm. KHO 2012:73, 2012:74, 2009/1619, KVL 26/2005) luovutuksen kohde omistusaika omistettu osakemäärä

86 Luovutuksen kohde luovutetut osakkeet kuuluvat käyttöomaisuuteen – ei vaihto-, sijoitus- tai rahoitusomaisuuteen -> luovutushinta on aina veronalaista tuloa, jos osakkeet kuuluvat luovuttajan vaihto-, sijoitus- tai rahoitusomaisuuteen käyttöomaisuutta osakkeet ovat, EVL 12 §: osake on tarkoitettu pysyvään käyttöön elinkeinotoiminnassa osake palvelee pitkäaikaisesti käyttöarvollaan omistajansa elinkeinotoimintaa omistamisella tavoitellaan ensisijaisesti muita tarkoitusperiä kuin osinkotuottoja tai lyhyen aikavälin arvonnousuja osakkeet kuuluvat käyttöomaisuuteen esimerkiksi silloin, kun niiden omistamisen tarkoituksena on lisätä tai muuten edistää yrityksen suoritteiden menekkiä taikka turvata tai helpottaa liikkeen tarvitsemien tuotannontekijöiden hankkimista (Verohallinnon ohje ) samalla alalla toimivan yhtiön osakkeet ovat yleensä käyttöomaisuutta omistettuun yhtiöön on liiketoiminnallinen yhteys, ks. KHO 2010:50, KHO 2010:64, 2010/2675, 2012:73, 2012:74 kokonaisarviointi (HE 92/2004)

87 omistusaika omistettu osakemäärä luovuttaja on omistanut yhtäjaksoisesti vähintään vuoden ajan ajanjaksona, joka on päättynyt enintään vuotta ennen luovutusta, vähintään 10 %:n osuuden (nk. suorasijoituskynnys) luovutettavan yhtiön osakepääomasta (ei siis äänivallasta) ja luovutettavat osakkeet kuuluvat näin omistettuihin osakkeisiin omistusraja lasketaan verovelvolliskohtaisesti, ei konsernikohtaisesti omistusaika lasketaan sitovasta hankintasopimuksesta sitovaan luovutussopimukseen verovapaasti osakkeita voidaan luovuttaa myös konsernin sisäisesti

88 jatkoa luovutettavien osakkeiden tulee olla osa näitä vähintään vuoden ajan omistettuja osakkeita omistusajan täytyttyä osakkeita voidaan myydä useammassa pienemmässä erässä Esimerkki Omistetaan 8 % ja hankitaan 2 % lisää  10 % täyttyy, verovapaa luovutus vuoden kuluttua lisäomistuksen hankkimisesta Omistetaan 14 % ja luovutetaan 5 %  jäljelle jääneet 9 % voidaan vielä luovuttaa verovapaasti vuoden ajan omistusosuuden laskemisesta alle 10 %

89 Poikkeus Käyttöomaisuusosakkeidenkin luovutushinta on veronalaista tuloa, jos luovutetut osakkeet ovat kiinteistö- tai asunto-osakeyhtiön osakkeita tai sellaisen osakeyhtiön osakkeita, jonka toiminta käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa kiinteistöosakeyhtiöllä tarkoitetaan sekä tavallista että keskinäistä kiinteistöosakeyhtiötä kiinteistöjen pääasiallinen omistaminen ja hallinta arvioidaan kokonaisolosuhteiden nojalla (mm. kiinteistöomaisuus contra muu omaisuus, kiinteistöstä saadut tulot contra muiden tulojen osuus liikevaihdosta, työntekijöiden määrä) liiketoimintaa harjoittavan yhtiön liiketoiminnan lakatessa ja yhtiön jäädessä omistamaan ja hallitsemaan kiinteistöjä, toimintaa ei katsota kiinteistöjen pääasialliseksi omistamiseksi ja hallitsemiseksi, jos tällainen vaihe on lyhytaikainen ja johtuu purkamiseen liittyvästä realisoinnin ajoituksesta (KVL 63/2004)

90 Poikkeus verovapaaseen luovutusvoittoon tehdään oikaisuja – siis tuloutus – kun luovutettavien osakkeiden hankintahintaa on alennettu arvoalennuspoistolla (EVL 42.1 § aikaisemmin) – tämä poiston osuus luovutusvoitosta on veronalaista tuloa luovutettavien osakkeiden hankintamenoa on katettu varauksella tai avustuksella – näiden osuus luovutusvoitosta on veronalaista tuloa konsernin (EVL 6b.7 §) sisäisestä luovutuksesta on aikaisemmin aiheutunut, verotuksessa vähennetty luovutustappio – tämä tappio on osakkeet luovuttavan yhtiön veronalaista tuloa luovutushintaan saakka

91 Luovutustappio jos osake on verovapaasti luovutettava käyttöomaisuusosake, luovutustappio on vähennyskelvoton jos osake on muu käyttöomaisuusosake, luovutustappio on rajoitetusti vähennyskelpoinen meno rajoitus: tällainen luovutustappio on vähennyskelpoinen vain käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksista saaduista veronalaisista voitoista verovuonna ja viitenä sitä seuraavana vuonna poikkeus: jos luovutettavat osakkeet on omistettu alle yhden vuoden ajan ja luovutustappio on tästä syystä vähennyskelpoinen, luovutustappion määrästä a) vähennetään luovuttajan luovutetulta yhtiöltä saama osinko, b) konserniavustus ja c) muu näihin verrattavan, yhtiön varallisuutta pienentävä erä huom: tätä vähennystä ei siten tehdä silloin, jos luovutustappio on vähennyskelpoinen sillä perusteella, että omistusosuus 10 % ei ole täyttynyt

92 Esimerkki (VeroH:n ohje): X OY on ostanut Y Oy:n osakkeet 1. 1
Esimerkki (VeroH:n ohje): X OY on ostanut Y Oy:n osakkeet hintaan €. Y Oy on jakanut X Oy:lle osinkoa €. Osakkeet myydään €:lla. Koska osakkeet on omistettu alle yhden vuoden, on luovutustappio vähennyskelpoinen, mutta sitä oikaistaan luovutetulta yhtiöltä saatujen osinkojen määrällä. Vähennyskelpoinen luovutustappio on siten = €.

93 Huom: tappion vähentämisrajoitus ei siis koske asunto- ja kiinteistöosakeyhtiöiden eikä vastaavien osakkeiden luovutustappioita, jotka voidaan vähentää muustakin EVL-tulolähteen tulosta kuin luovutusvoitoista Huom: tappion vähentämisrajoitus ei myöskään koske pääomansijoitustoimintaa harjoittavaa yhtiötä, joka voi vähentää luovutustappion EVL-tulolähteessään rajoituksetta Huom: omien osakkeiden luovuttaminen - luovutushinta ei ole veronalaista tuloa (”luovutusvoitto verovapaa”) - hankintameno ei ole tappio vähennyskelpoinen (”luovutustappio vähennyskelvoton”)

94 Osakeyhtiön varojen jakaminen
Perusjännite: voitonjako contra pääoman palautus a) sidotun oman pääoman alentamisella tai b) vapaan oman pääoman jakamisella Vrt. edellä osingon verotus ja luovutusvoiton verotus – verokohtelu on erilainen Erilaisia varojenjakotilanteita voitonjako, kun osakkeet ovat samanlajisia voitonjako, kun osakkeet ovat erilajisia – erilajisuustekijät in natura osinko työperäinen osinko TVL 34 b.3 §, ks. edellä suosiva varojenjako vrt OYL 13:6.4 §: yksimieliset osakkaat päättävät vapaan oman pääoman jakamisesta varojenjaosta muulla tavalla kuin OYL 13:1.1:ssä tarkoitetulla tavalla laiton varojenjako OYL 13:1.3 liiketaloudellisesti perusteeton liiketoimi, 2 § (maksukyky vaarantuu), 3 § (taseessa ei jakovaraa) – suhde peiteltyyn osinkoon VML 29.2 §

95 Oman pääoman jakamisen (palauttamisen) verokohtelu
jaetaan osakepääomaa tai ylikurssirahastoa (OYL/VpL) > verotetaan luovutuksena ”euro eurosta” –periaate: jaettujen varojen käypä arvo miinus osakkeiden hankintameno = luovutusvoittoa -> verotettavaa tuloa syntyy vasta hankintamenon ylityttyä jaetaan SVOP-rahastoa (sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto) tai muuta vapaan oman pääoman rahastoa > verotetaan osinkona > verovelvollisen vaatimuksesta voidaan verottaa luovutuksena, kun jaetaan ko. osakkaan yhtiöön enintään 10 vuotta aikaisemmin tekemää pääomansijoitusta

96 Konsernin verotusnäkökulmia
Verovelvollisuuden erillisyyden periaate - konsernin yhtiöitä verotetaan erillisesti - konserni ei ole erillinen verosubjekti Konsernin sisäisten liiketoimien – etuyhteysliiketoimien – hinnoittelu – siirtohinnoittelu - markkinaehtoperiaate Konserniavustuksella voidaan tasata konsernitasoista verorasitusta - neutraalisuus suhteessa yhtenä yhtiönä toimimiseen -> turvaa eri konserniyhtiöiden tappioiden verotuksellista hallintaa Tytäryhtiöihin tehtävien pääomainvestointien hallinta -> oma vai vieras pääoma – korko- vai osinkotulo – alikapitalisointisääntely – oman ja vieraan pääoman hyväksyttävä suhde, tai vähennyskelpoisen koron enimmäismäärä – korkokatto, EVL 18 a Konsernitason lainoituksen menetysten hallinta - saamisten menetys tai konsernituki ei ole vähennyskelpoinen EVL 16 § 7 k: myyntisaaminen contra rahoitussaaminen – akordi eli velan anteeksiantaminen: saamisen arvottomuus

97 jatkoa Konsernin rakennemuutosten verokustannusten hallinta – konsernin sisäiset osakeluovutukset, yritysjärjestelyt Menon kohdentamista koskevat periaatteet edellyttävät menon aitoa kohdentamista sille yhtiölle, jonka tuloa meno välittömästi kerryttää ja jonka osalta kyseiseen liiketoimintaan myös liittyy tappioriski

98 Yhtiöryhmän tuloksentasaus Konserniavustus
keino tasata konsernitason verorasitusta perusteena neutraliteetin tavoittelu: suhde yhtenä yrityksenä toimimiseen koskee vain EVL-toimintaa on rajattu tiukkoihin muodollisiin edellytyksiin vaatii pohjaksi tulosvaikutteisen kirjanpitoratkaisun

99 Konserniavustus tarkoittaa
KonsAvL 2 §: liiketoimintaa harjoittavan osakeyhtiön tai osuuskunnan toiselle osakeyhtiölle tai osuuskunnalle sen harjoittamaa liiketoimintaa varten muuna kuin pääomansijoituksena suorittamaa avustusta, jota ei EVL:n mukaan saa vähentää tulosta

100 konsernin määrittely – konsernisuhde – vähintään 9/10 osakkeista
KonsAvL 3 § konsernin määrittely – konsernisuhde – vähintään 9/10 osakkeista suora rakenne epäsuora rakenne kotimaisuus antaja ja saaja ovat aina kotimaisia EVL-yhteisöjä passiivinen omistajayhtiö voi olla ulkomainen yhteisö KonsAvL 3 §:n sanamuoto väistyy, jos ko omistajayhtiö on verosopimusvaltiossa tai EU:maassa – syrjintä ei ole sallittua passiivinen omistajayhtiö voi olla myös TVL-yhtiö

101 Tulosvaikutteisuus avustus ei saa olla maksettua eikä saatua vastiketta tuotannontekijästä - yleisten sääntöjen mukaan ei ole antajan verotuksessa vähennyskelpoinen konserniavustus ei voi olla kirjanpidossa käsitelty pääomatileillä – ei siis pääomansijoitus EVL 6 § verovaikutus perustuu lähtökohtaisesti vastaavuuteen: konserniavustuksen antaja saa vähentää verotuksessa suorittamansa avustuksen - vastaava määrä luetaan saajan veronalaiseksi tuloksi KonsAvL 4 §: konserniavustus luetaan antajansa kuluksi ja saajan verotuksessa tuotoksi sinä verovuonna, jona se on suoritettu KonsAvL 5 §: kirjanpitokäsittely: konserniavustuksen tulee sisältyä tulosvaikutteisena eränä hyväksyttyyn tilinpäätökseen -> vasta yhtiökokouksessa päätettyä tai muutettuun tilinpäätökseen perustuvaa konserniavustusta ei siten voida hyväksyä verotuksessa

102 Huom. Vastaavuuden murtuminen, KHO 1996 taltio 660 Tytäryhtiö oli antanut emoyhtiölle konserniavustuslain mukaiseksi tarkoitetun konserniavustuksen, jonka saaja oli kirjannut tulokseen ja antaja menokseen - avustusta ei kuitenkaan hyväksytty vähennyskelpoiseksi, koska konsernisuhde ei ollut kestänyt koko verovuotta - kun muutakaan perustetta tytäryhtiön emoyhtiölle antaman suorituksen verovapaudelle ei esitetty, suoritus oli emoyhtiön veronalaista tuloa

103 Vähentäminen elinkeinotulosta
KonsAvL 3 § ja 6 § konserniavustus vähennetään veronalaisesta elinkeinotulosta konserniavustus ei saa ylittää elinkeinotoiminnan tulosta ennen konserniavustuksen vähentämistä ->konserniavustus jää lopullisesti vähentämättä, jos se ylittää antajan elinkeinotoiminnan tuloksen ->konserniavustus ei lisää antajalle EVL-tulolähteessä vahvistettavaa tappiota ->liiketoiminnan harjoittaminen ratkaistaan verovuoden päättymisen tilanteen mukaan ->liiketoiminta tarkoittaa saajan liiketoimintaa, jonka tuloksi saatu avustus luetaan – ei siis tarvitse olla samanlaista liiketoimintaa kuin antajalla

104 - konserniavustus voidaan antaa ristiin: emoyhtiö -> tytäryhtiö tytäryhtiö -> emoyhtiö sisaryhtiö - > toinen sisaryhtiö - vrt. voitonjako – vain omistusrelaatiossa tytäryhtiö – emoyhtiö - vrt. konserniavustuksen ja voitonjaon ajoitus – samana vuonna vai seuraavana vuonna

105 Konserniavustus - tunnistettuja ongelmia
konserniavustuksen on oltava kirjanpidossa menoa ja vastaavasti tuloa IFRS/IAS tilinpäätösstandardit liiketapahtuma kirjataan sen taloudellisen luonteen mukaisesti – avustus ei voine olla tulosvaikutteinen KPL - oikea ja riittävä kuva, sisältöpainotteisuus – avustus ei voine olla tulosvaikutteinen

106 osakeyhtiölaki - ei säännöstä konserniavustuksesta – epäselvyys suhteessa osakeyhtiölain varojenjakoperiaatteisiin emo tyttärelle – pääomansijoitusta? tytär emolle – voitonjakoa? sisarten kesken – jotain muuta, mitä? vrt. OYL 1:5 toiminnan tarkoitus, 1:7 yhdenvertaisuus, 13:7 vähemmistöosinko kenen etu painavin – yhtiön etu vai vähemmistöosakkeenomistajan etu Itä-Suomen HO 2003:5 – tulee kompensoida vähemmistölle Helsingin HO 2012:2 – ei tule kompensoida vähemmistölle

107 konserniavustusta ei voida käyttää pankki- tai vakuutusliiketoiminnassa
konserniavustuksen antavan ja saavan yhtiön tulee harjoittaa elinkeinotoimintaa - ei voida käyttää TVL-toiminnassa konserniavustus ei toimi rajan yli KHO 2005:29 ennakkoratkaisupyyntö EYT:lle EYT C-231/05, OY AA ennakkoratkaisu – ei syrjintää KHO 2007:93 konserniavustus rajan yli ei vähennyskelpoinen EYT C-446/03, Marks & Spencer – ns. lopullinen eli terminaalitappio saatava vähentää tietyin ehdoin KHO 2007:92 konserniavustus rajan yli ei vähennyskelpoinen, vaikka olisi ainoa tapa eliminoida lopullinen tappio vrt. Ruotsi: koncernavdrag -vähennys konserniavustuksen eli koncernbidrag rinnalla

108 Mitä tulisi/voidaan tehdä – katse kohti konsernin yhteisverotusta?
Esimerkiksi konsernin yhtiöiden tulokset (+ -) lasketaan yhteen ja vero määrätään yhteismäärän perusteella, tai konserni on verosubjekti erillisyhtiöiden sijasta, tai tytäryhtiön tappio saadaan vähentää emoyhtiön verotettavaa tulosta vastaan

109 Elinkeinoverotuksen asiantuntijatyöryhmä (VM 4/2013)
ei ole olemassa yksiselitteisesti parasta konsernien verotusjärjestelmää konserniverotusjärjestelmän tulisi olla neutraali sen suhteen, harjoitetaanko toimintaa yhtenä yrityksenä vai konsernin muodossa yksinkertainen, selkeä ja hallinnollisesti toimiva sekä niveltyä hyvin muuhun verojärjestelmään se ei saisi synnyttää jännitteitä suhteessa muuhun lainsäädäntöön, kuten esimerkiksi osakeyhtiölakiin konsernin yhteisverotusmalli täyttää monia konserniverotusjärjestelmän uudistamiselle asetettuja tavoitteita on seurattava EU-oikeuden kehitystä ja erityisesti sen vaikutusta ulkomaisten lopullisten tappioiden käsittelyyn

110 YRITYSJÄRJESTELYJEN VEROTUSKYSYMYKSIÄ
Näkökulmia EVL:n yritysjärjestelysääntelyn tausta ja tehtävä kohdistuuko uudelleenjärjestely liiketoimintaan vai omistukseen yrityskaupan verotusasetelmat – myyjän ja ostajan verotusetujen yhteensovittaminen osakeyhtiölain pääoma-, varojenjako- ja rakennejärjestelyjen käyttöala ja hyödyntäminen liiketoiminnan ennakoiva uudelleenryhmittäminen osakeyhtiölain ja verotuksen yhteensovittaminen – sallittujen ja kiellettyjen vastikkeiden rajaaminen verotehokkaiden järjestelyjen käyttöala sallitun verosuunnittelun alue suhteessa veronkiertoon

111 liiketoimintasiirto EVL 52 d § osakevaihto EVL 52 f §
Tilanteita liiketoimintasiirto EVL 52 d § osakevaihto EVL 52 f § sulautuminen eli fuusio EVL 52 a-52b § tavallinen absorptiosulautuminen absorptiosulautuminen tytäryhtiöfuusiona kombinaatiosulautuminen kolmikantasulautuminen jakautuminen EVL 52 c § Kokonaisjakautuminen osittaisjakautuminen yhtiön purkaminen EVL 51 d §, TVL 28 § yritysmuodon muuttaminen EVL 51 c §, TVL 24 § muusta yritysmuodosta osakeyhtiöksi osakeyhtiöstä muuksi yritysmuodoksi

112 Kysymyksiä terminologiaa: yritysjärjestelyt – laaja piiri – suppea piiri verotehokkaat yritysjärjestelyt – neutraalius – EVL:n säännösten suhde yritysjärjestelydirektiiviin – oikeuskäytännön merkitys tulkinnassa näkökulmat: siirtävän yksikön verokohtelu - vastaanottavan yksikön verokohtelu - omistajien verokohtelu elinkeinoverotuksen kantavat periaatteet rakennemuutoksissa: luovutushinta, hankintameno, siirtohinnoittelu, jatkuvuuden periaate, arvosymmetria/arvojen epäjatkuvuus yritysjärjestelyt yrityskaupan valmistelutoiminta tai yrityskaupan jälkeisinä sopeuttamistoimina luovutukset, joita ei verotuksessa katsota luovutuksiksi verokohtelu, kun järjestelyjen vaatimuksia ei täytetä

113 Jatkoa yhtiö- ja verolainsäädännön sopeuttaminen toisiinsa – erojen tunnistaminen vastikkeen antaminen – mitä annetaan, miten annetaan, milloin pitää antaa, milloin ei lainkaan saa antaa liiketoimintakokonaisuus – mitä tarkoittaa - milloin tulee erottaa, milloin ei tarvitse erottaa – liiketoimintojen ryhmittely eri tilanteissa erilaisten verotustekijöiden analysointi: kuluvarasto/poistopohja, konserniavustus, voitonjako, vahvistetut tappiot (välitön omistajanvaihdos, välillinen omistajanvaihdos) järjestelyihin liittyvä verosuunnittelun tarve - veron kiertämisen riskit – rajojen hahmottaminen -> VML 28 §, EVL 52 h § toimenpideketjut, sarjatoimet järjestelyjen liiketaloudellinen tausta – ”veronkiertotesti” ”Business Purpose Test” sääntely perustuu yritysjärjestelydirektiiviin, ks. kodifioitu toisinto 2009/133/EY

114 Veron kiertäminen, EVL 52 h ja VML 28 §
EVL 52 h §, erityissäännös Lain 52 ja 52 a–52 g §:ssä olevia säännöksiä ei sovelleta, jos on ilmeistä, että järjestelyjen yksinomaisena tai yhtenä pääasiallisista tarkoituksista on ollut veron kiertäminen tai veron välttäminen. VML 28 §, yleissäännös oikeudellinen muoto ei vastaa asian varsinaista luonnetta tai tarkoitusta kauppahinta, muu vastike tai suoritusaika on kauppa- tai muussa sopimuksessa määrätty taikka muuhun toimenpiteeseen on ryhdytty ilmeisesti siinä tarkoituksessa, että suoritettavasta verosta vapauduttaisiin

115 Verosuunnittelussa pohdittava etenkin:
onko tavoitteeseen pääsemiseen useampia vaihtoehtoja onko järjestely liiketaloudelliset seikat huomioon ottaen tarkoituksenmukainen onko näiden vaihtoehtojen verokohtelu erilainen kun vaihtoehto valitaan, tavoitellaanko tällöin verolain tarkoitukselle (ratio) vierasta veroetua, vai etua, joka on säännöksen nimenomainen tarkoitus olisiko järjestely ilmeisen tarkoitukseton ilman verotekijää ja siten keinotekoinen HE 177/1995 vp: Mikäli ei voida osoittaa, että yritysjärjestely perustuisi yhteenkään merkittävään liiketaloudelliseen syyhyn, olisi lain tarkoituksen vastaista liittää toimenpiteisiin verotuksen keskeisistä periaatteista poikkeava, edullinen verokohtelu. Säännös koskisi niin kotimaisia kuin kansainvälisiäkin yritysjärjestelyjä. VaVK 49/1995 vp: Veron välttämistarkoitukseen voi viitata esimerkiksi erilaisten keinotekoisten apuyhtiöiden perustaminen, useiden perättäisten yritysjärjestelytoimenpiteiden tekeminen, yhtiöitetyn toiminnan lopettaminen pian siirron jälkeen tai esimerkiksi liiketoiminnan siirron tai osakkeiden vaihdon jälkeen siirrossa saatujen varojen tai osakkeiden nopea edelleenmyynti.

116 Osakeyhtiölain ja verolain suhde: lakien yhteensovittamisen ongelmia
Osakeyhtiölain näkökulma OYL 16 luku sulautuminen absorptiosulautuminen normaali ja tytäryhtiösulautuminen kombinaatiosulautuminen kolmikantasulautuminen b) OYL 17 luku jakautuminen kokonaisjakautuminen osittaisjakautuminen uusiksi yhtiöiksi toimiviin yhtiöihin yhdistelmät - vastikkeessa järjestelyvaraa: rahaa, muuta omaisuutta, sitoumuksia - rahavastikkeelle ei enimmäisrajoja - yhdenvertaisuusperiaate ohjaa valintoja c) osakevaihto: OYL ei sisällä nimenomaisia säännöksiä d) liiketoimintasiirto: OYL ei sisällä nimenomaisia säännöksiä

117 Verotuksen näkökulma a) EVL f § sulautuminen jakautuminen liiketoimintasiirto osakevaihto jatkuvuuden periaate veronmaksun lykkääntyminen fiskaalisen intressin suojaaminen oikeutuksella puuttua keinotekoisiin järjestelyihin EVL 52 h §

118 b) EVL 52 c.2 §: Liiketoimintakokonaisuus
Liiketoimintakokonaisuudella tarkoitetaan yhtiön osan kaikkia varoja ja vastuita, jotka hallinnollisesti muodostavat itsenäisen toiminnan eli omavaraiseen toimintaan kykenevän yksikön. koskee liiketoimintasiirto osittainen jakautuminen  ei koske: kokonaisjakautuminen sulautuminen osakevaihto

119 c) OYL 16 luku – verotuskulmia
mallit kolmikantasulautuminen ei sallittu sulautumisvastikkeen rajaaminen onko vastike aina annettava - tytäryhtiöfuusiossa ei anneta vastiketta mitä voidaan antaa vastikkeena kattaako vastikkeettomuus verotuksessa kaikki tytäryhtiöfuusiot: vrt. OYL 16:2.2 § tytäryhtiösulautumisena tarkoitetaan absorptiosulautumista, jossa sulautumiseen osallistuvat yhtiöt omistavat kaikki sulautuvan yhtiön osakkeet sekä mahdolliset optio-oikeudet ja muut osakkeisiin oikeuttavat erityiset oikeudet kaikkien sulautuvan yhtiön osakkeiden ei siis tarvitse olla vastaanottavan yhtiön hallussa

120 Siis: onko sulautuminen verotuksessa, jos sulautuva yhtiö omistaa omia osakkeita ja vastaanottava yhtiö loput osakkeet? -> vastaanottavan emoyhtiön omistus voi olla välillinen, ks. KHO 2007 taltio 2903 -> vastike silloin, jos sulautuvat (sisar)yhtiöt omistaakin luonnollinen henkilö eikä emoyhtiö - ks. KVL 76/2009, KHO 2010:79 erityisesti: samojen omistajien yhtiöt – onko oltava osakeyhtiöomistaja

121 d) OYL 17 luku - verotuskulmia jakautumisen rakenne
kokonaisjakautuminen vai osittainen jakautuminen liiketoimintakokonaisuuden rajaaminen sekä jakautuvassa että vastaanottavassa yhtiössä säädännäinen yhteys liiketoimintasiirtoon – vanhan oikeuskäytännön merkitys jakautumisvastike onko vastike aina annettava mitä voidaan käyttää vastikkeena EVL 52 c §:ssä ei ole vastikkeettomuutta sallivia poikkeuksia, kuten EVL 52 a §:ssä on fuusion osalta: vrt. OYL 17:16.3 §: vastaanottavan yhtiön omistamat jakautuvan yhtiön osakkeet eivät oikeuta jakautumisvastikkeeseen KHO 2008:65 jakautuminen ei ole mahdollista vastikkeettomasti

122 e) Osakeyhtiölaki ei tunnista liiketoimintasiirtoa EVL 52 d §
liiketoimintasiirto on apporttiperustaminen silloin, kun siirto tehdään tätä varten perustettavaan yhtiöön, ja suunnattu apporttianti silloin, kun vastaanottava yhtiö on jo merkitty rekisteriin apportti muodostuu nettoapporttina (varat miinus velat) siirrettävästä liiketoiminnasta (liiketoimintakokonaisuus) liiketoimintakokonaisuudella tarkoitetaan yhtiön osan kaikkia varoja ja vastuita, jotka hallinnollisesti muodostavat itsenäisen toiminnan eli omavaraiseen toimintaan kykenevän yksikön (EVL 52c.2 §) apportin taloudellinen riittävyys arvioidaan osakeyhtiölain kannalta siirtyvän apporttiomaisuuden käyvän arvon mukaan vastikkeena voidaan antaa osakeantiosakkeita, uusia tai omia osakkeita – ei lainkaan rahaa

123 f) Osakeyhtiölaki ei tunnista osakevaihtoa EVL 52 f §
osakevaihto on suunnattu osakeanti, jossa merkintähinta maksetaan apporttiomaisuudella – osakepääoma tai svop-rahasto vastikkeena voidaan osakeantiosakkeita, uusia tai omia osakkeita rahavastikkeelle 10 %:n marginaali – mikä on rahavastiketta? osakkeita ensin ostetaan ja sitten vaihdetaan KHO taltio 14 (KVL 115/2001) kauppa ja vaihto oli yksi kokonaisuus, ja rahavastikkeen määrä ylittyi osakevaihdon jälkeen jaetaan osinkoa

124 Rahavastike, mitä on? EY-tuomioistuin, Asia C-321/05 Hans Markus Kofoed/Skatteministeriet Käteisväliraha ja äänienemmistön antavan osuuden hankkiminen ovat saman liiketoimen osia. Niiden ei tarvitse olla saman oikeustoimen osia. Niillä on aina läheinen yhteys, ja käteisväliraha on olennainen osa vastasuoritusta, jonka hankkiva yhtiö tekee saadakseen enemmistöosuuden hankitusta yhtiöstä. Siis: onko sopimus voitonjaosta luonteeltaan vastasuoritus ja onko siten sitovasti sovittu, että se suoritetaan hankkivan yhtiön osakkeista muodostuvan vastasuorituksen lisäksi? ks. myös KVL 49/2008 – varojenjako ei rahavastiketta

125 g) Yritysmuodon muuttaminen EVL 51 c §, TVL 24 §
laaja verotusjatkuvuus, jos identtisyys säilyy orjallinen tunnusmerkistö  TVL 24 §:ssä on 5 alakohtaa tietyistä muutosväylistä – kohta 6 kohta on nk kaatopykälä soveltamisala ei kuitenkaan laajenna viiden alakohdan väyliä KHO 2002:35 – kaksi yksityisliikettä yhdistettiin osakeyhtiöksi ”Saman momentin 6 kohta ei myöskään tullut sovellettavaksi, koska sen ei voida katsoa välittömästi laajentavan kohdissa 1-5 määriteltyjä edellytyksiä, vaan se on itsenäinen, rinnastettavissa tapauksissa sovellettava säännös.” OYL 19 luku – osakeyhtiömuodon muuttaminen mahdollinen osuuskunta, avoin yhtiö, kommandiittiyhtiö, yksityinen liike osakeyhtiömuodon muutos verotetaan purkautumisena normina on EVL 51 d § - KHO 2008:55 vaatisi lainmuutoksen – de lege ferenda: onko yhtenäinen jatkuvuus perusteltavissa?

126 h) Osakeyhtiön purkaminen EVL 51 d §
Purkautuva yhtiö OYL 20 luku - yhtiö asetetaan selvitystilaan - selvitysmies antaa lopputilityksen yhtiökokoukselle - yhtiö poistetaan kaupparekisteristä -> osakkeenomistaja saa jako-osan EVL 51 d §: yhtiön verotuksessa lähtökohtaisesti kaikki omaisuus pl goodwill arvostetaan käypään arvoon – viimeinen verotus – poistot palautuvat, piiloarvo tuloutuu varaukset puretaan Osakkeenomistaja osakkaalle syntyy purkutulos: purkuvoittoa syntyy, kun yhtiön osakkeista on maksettu vähemmän kuin jako-osana saadaan yleensä syntyy purkutappiota, koska yhtiön osakkeista tyypillisesti on maksettu yhtiön tasesubstanssia enemmän (liikearvo, goodwill)

127 jako-osan saava osakkaan verotuksessa purkaminen on vaihto, jossa osakkeet vaihdetaan jako-osaan - luovutuksen verotus TVL § -> voittoa tai TVL 50 § tappiota TVL-toiminnassa purkuvoitto on luovutusvoittoa joka lasketaan vähentämällä jako-osan käyvästä arvosta osakkeiden todellinen hankintameno tai hankintameno-olettaman mukainen 20 prosentin tai 40 prosentin määrä omaisuuden saantoajankohtana on se yhtiökokous, jossa selvitysmies on esittänyt lopputilin - jos täysi jako-osa kuitenkin on nostettu jo ennakkona (ennakkojako-osa turvaavaa vakuutta vastaan), saantoajankohdaksi saatetaan katsoa todellinen jako-osan saantoajankohta

128 Yhteisöillä erityissääntely
purkutuloksen verottaminen on kytketty verovapaasti luovutettaviin osakkeisiin EVL 6b § purkuvoitto on tietyin edellytyksin verovapaata tuloa ja purkutappio vähennyskelvotonta menoa EVL 51 d § jos purkautuvan yhtiön osakas on muu kuin EVL 6.1 §:n 1 kohdassa mainittu verovelvollinen (muuta kuin pääomasijoitustoimintaa harjoittava osakeyhtiö tai osuuskunta), purkuvoitto on veronalaista tuloa ja purkutappio on vähennyskelpoista menoa kun purkutappioon liittyy tulonodotuksia, purkutappio jaksotetaan EVL 24 §:n nojalla taloudelliselle vaikutusajalle ja enintään 10 vuodelle

129 EVL 51 d.2 §: purkautuvasta yhtiöstä saatu jako-osa ei ole luovutushintana veronalaista tuloa eikä purkautuvan yhtiön osakkeiden hankintameno ole yhteisölle purkautuvan yhtiön osakkaana vähennyskelpoinen meno, jos purkautuvan yhtiön osakas on EVL 6.1 §:n 1 kohdan mukainen yhteisö purkautuvan yhtiön osakkeet ovat yhteisöomistajalle verovapaasti luovutettavia osakkeita.

130 sääntely ei kuitenkaan ole aivan symmetrinen: purkuvoiton veronalaisuuden vastapainona purkutappio ei ole aina vähennyskelpoinen purkautuvan yhtiön osakkeiden hankintameno ei ole vähennyskelpoinen jako-osan ylittävältä osalta myöskään, jos osakasyhteisö on omistanut purkautuvan yhtiön osakkeet välittömästi ennen purkamista vähemmän kuin 1 vuotta >purkutappio on liiketoimintayhteisöille käytännössä vähennyskelpoinen näin ollen vain, kun osakkeet on omistettu vähintään yhden vuoden osakkeiden yhteismäärä on alle 10 % purkautuvan yhtiön osakepääomasta

131 Oikeus- ja verotuskäytäntöä yritysjärjestelytilanteista
Fuusio: KVL 2009/76, 2009/17, 2007/38, 2008/967, 2010/55, KHO 2010:79, 2010:43, 2011:2, KHO 2011:21, 2012:23, 2013:126, 2013:155 Jakautuminen: KHO 2013:44, 2010:9, 2009:98, KHO taltio 323, taltio 1202, 2008:74 (KVL 2007/37), 2008:73 (KVL 2008/6), 2008:65 (KVL 2007/24), 2007 taltio 2903 (KVL 2007/32), KVL 2011/28, 2010/40, 2009/42, 2009/39, 2009/25, 2009/15, 2009/12, 2009/2, 2008/38, 2006/36, Liiketoimintasiirto: KVL 2011/63, 2011/57, 2011/14, 2008/69, 2008/32, KHO 2012:24, 2013:169 Osakevaihto: KHO 2006 taltio 943, KVL 2008/55, 2008/49, 2011/10, KHO 2012:93 Yritysmuodon muutos: KHO 2008 taltio 55 (KVL 2007/27), KVL 2008/62 Purkaminen: KHO 2010:12, 2009:64, KVL 2009/7, KVL 2008/76

132 Verotustappioiden käyttäminen
TVL V osa Tappiontasaus: vähennys saman tulolähteen tulevista tuloista - loss carry forward – 10 vuoden kuluessa vanhimmasta alkaen – viran puolesta TVL 122 § -> omistajanvaihdos voi estää vähennyksen käyttämisen välitön omistajanvaihdos välillinen omistajanvaihdos Välitön omistajanvaihdos: Yhteisön ja elinkeinoyhtymän tappiota ei vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet sen osakkeista tai osuuksista on muun saannon kuin perinnön tai testamentin vuoksi vaihtanut omistajaa tai yli puolet sen jäsenistä vaihtunut.

133 Välillinen omistajanvaihdos:
Jos tappiota tuottaneen yrityksen osakkeista tai osuuksista vähintään 20 prosenttia omistavassa yhteisössä tai yhtymässä on tapahtunut vastaava omistajanvaihdos, viimeksi mainitun yhteisön tai yhtymän omistamien osakkeiden tai osuuksien katsotaan vaihtaneen omistajaa. Pörssiosakkeet poikkeus: Pörssilistalle otetun yhtiön tappio vähennetään 1 momentin estämättä, jos yhtiön muista kuin julkisen kaupankäynnin kohteena olevista osakkeista yli puolet ei ole vaihtanut omistajaa 1 momentissa tarkoitetulla tavalla. Tällaisen yhtiön omistamien osakkeiden ei tällöin katsota vaihtaneen omistajaa 1 momentin jälkimmäistä virkettä sovellettaessa.

134 Poikkeus- eli käyttölupahakemus:
Sen estämättä, mitä 1 ja 2 momentissa säädetään, verotuksen toimittava verovirasto voi erityisistä syistä, milloin se yhteisön tai yhtymän toiminnan jatkumisen kannalta on tarpeen, hakemuksesta myöntää oikeuden tappion vähentämiseen. -> tappio ei saa muodostua kauppatavaraksi -> Verohallinnon ohje Dnro 634/348/96 ja Verotiedote 2/1999 Tappion vähentäminen myös konserniavustuksena saadusta tulosta - poikkeuslupahakemus Osakeyhtiö ja osuuskunta saa kuitenkin vähentää tappion 3 momentissa tarkoitetun luvan nojalla vain siltä osin kuin yhteisön verovuoden tulo ennen tappion vähentämistä ylittää sen saaman, konserniavustuksesta verotuksessa annetussa laissa (825/1986) tarkoitetun konserniavustuksen määrän. Verovirasto voi 3 momentissa tarkoitetuilla perusteilla myöntää luvan tappion vähentämiseen kokonaan, jos konserniavustuksesta verotuksessa annetun lain 3 §:ssä säädetyt edellytykset konserniavustuksen antamiselle ovat täyttyneet jo ennen 1 momentissa tarkoitettua omistajanvaihdosta.

135 TVL 123 § -> sulautuminen ja jakautuminen
Obs. Tappion siirtyminen vastaanottavaan yhtiöön on eri asia kuin vastaanottavan yhtiön oikeus käyttää sille siirtynyt tappio yhteisön jakauduttua jakautuvan yhteisön tappiot siirtyvät vastaanottavalle yhteisölle siltä osin kuin on ilmeistä, että tappiot ovat syntyneet vastaanottavalle yhteisölle siirtyneessä toiminnassa muilta osin tappiot siirtyvät samassa suhteessa kuin jakautuvan yhteisön nettovarallisuus siirtyy vastaanottaville yhteisöille jos jakautuvan yhteisön verotuksessa on useita tulolähteitä, tulolähteen vahvistetut tappiot siirtyvät niille vastaanottaville yhtiöille, joilla on vastaava tulolähde vastaanottavalla yhteisöllä oikeus vähentää verotettavasta tulostaan sulautuneen tai jakautuneen yhteisön tappio, mikäli vastaanottava yhteisö taikka sen osakkaat tai jäsenet taikka yhteisö ja sen osakkaat tai jäsenet yhdessä ovat tappiovuoden alusta lukien omistaneet yli puolet sulautuneen tai jakautuneen yhteisön osakkeista tai osuuksista


Lataa ppt "Lappeenrannan teknillinen yliopisto Yritysjuridiikka"

Samankaltaiset esitykset


Iklan oleh Google